2011年度建筑安裝行業(yè)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制31策略與稅務(wù)稽查重點(diǎn)及應(yīng)對(duì)策略
2011年度建筑安裝行業(yè)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制31策略
主講人：中央財(cái)經(jīng)大學(xué)稅收教育研究所研究員經(jīng)濟(jì)學(xué)博士肖太壽
一、建筑安裝發(fā)票中的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制
（一）建筑安裝行業(yè)發(fā)票中的涉稅風(fēng)險(xiǎn)
1.不符合發(fā)票開具要求的發(fā)票不能稅前扣除；
2.向農(nóng)民購買的各種沙石料，取得的收據(jù)不能稅前扣除；
3.沒有真實(shí)交易的行為，向稅務(wù)當(dāng)局代 開的發(fā)票不能稅前扣除；
4.工地上農(nóng)民工工資支出的工資清單不能稅前扣除。
（二）建筑安裝行業(yè)發(fā)票中的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制策略
1.必須按照發(fā)票管理辦法開具和索取正規(guī)發(fā)票。
國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《不動(dòng)產(chǎn)、建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅項(xiàng)目管理及發(fā)票使用管理暫行辦法》的通知（國稅發(fā)[2006]128號(hào)）第九條規(guī)定，不動(dòng)產(chǎn)和建筑業(yè)納稅人區(qū)別不同情況分為自開票納稅人和代 開票納稅人。凡同時(shí)符合下列條件的納稅人為自開票納稅人，可以在不動(dòng)產(chǎn)所在地和建筑業(yè)勞務(wù)發(fā)生地自行開具由當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)售給的發(fā)票，否則需持有關(guān)資料到建筑業(yè)勞務(wù)發(fā)生主管稅務(wù)機(jī)關(guān)代 開發(fā) 票。
（1）依法辦理稅務(wù)登記證；
（2）執(zhí)行不動(dòng)產(chǎn)、建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅項(xiàng)目管理辦法；
（3）按照規(guī)定進(jìn)行不動(dòng)產(chǎn)和建筑業(yè)工程項(xiàng)目登記；
（4）使用滿足稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的信息采集、傳輸、比對(duì)要求的開票和申報(bào)軟件。
不同時(shí)符合上述條件的納稅人為代開票納稅人，由其不動(dòng)產(chǎn)所在地和應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)為其代開發(fā) 票。代開票納稅人須提供以下資料到稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)代開發(fā) 票：
（1）完稅憑證；
（2）營(yíng)業(yè)執(zhí)照和稅務(wù)登記證復(fù)印件；
（3）不動(dòng)產(chǎn)銷售、建筑勞務(wù)合同或其他有效證明；
（4）外出經(jīng)營(yíng)稅收管理證明（提供異地勞務(wù)時(shí)）；
（5）中標(biāo)通知書等工程項(xiàng)目證書，對(duì)無項(xiàng)目證書的工程項(xiàng)目，納稅人應(yīng)提供書面材料，材料內(nèi)容包括工程施工地點(diǎn)、工程總造價(jià)、參建單位、聯(lián)系人、聯(lián)系電話等；
（6）稅務(wù)機(jī)關(guān)要求提供的其他材料。
國稅發(fā)[2008]40號(hào)文規(guī)定：對(duì)于不符合規(guī)定的發(fā) 票和其他憑證，包括虛假發(fā) 票和非法代 開發(fā) 票，均不得用以稅前扣除、出口退稅、抵扣稅款。
國稅發(fā)[2008]80號(hào)規(guī)定：企業(yè)取得的發(fā) 票沒有開具支付人全稱的，不得扣除，也不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，也不得申請(qǐng)退稅。
國稅發(fā)[2009]31第三十四條規(guī)定，企業(yè)在結(jié)算計(jì)稅成本時(shí)其實(shí)際發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)取得但未取得合法憑據(jù)的，不得計(jì)入計(jì)稅成本，待實(shí)際取得合法憑據(jù)時(shí)，再按規(guī)定計(jì)入計(jì)稅成本。
《關(guān)于印發(fā)進(jìn)一步加強(qiáng)稅收征管若干具體措施的通知》（國稅發(fā)[2009]114號(hào)）規(guī)定，未按規(guī)定取得的合法有效憑據(jù)不得在稅前扣除。
《國家稅務(wù)總局關(guān)于認(rèn)真做好2011年打擊發(fā) 票違法犯罪活動(dòng)工作的通知》（國稅發(fā)【2011】25號(hào)）規(guī)定：“對(duì)檢查發(fā)現(xiàn)的虛假發(fā) 票，一律不得用以稅前扣除、抵扣稅款、辦理出口退—稅（包括免、抵、退稅）和財(cái)務(wù)報(bào)銷、財(cái)務(wù)核算。”
同時(shí)，國稅發(fā)【2011】25號(hào)）還規(guī)定：“對(duì)未按規(guī)定開具發(fā) 票、開具假發(fā) 票或虛開發(fā) 票的、利用虛開發(fā) 票等憑證虛增成本的、使用不符合稅法規(guī)定的憑證列支成本費(fèi)用的，要予以重點(diǎn)檢查。”
《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定：條例第六條所稱符合國務(wù)院稅務(wù)主管部門有關(guān)規(guī)定的憑證（以下統(tǒng)稱合法有效憑證），是指：
（一）支付給境內(nèi)單位或者個(gè)人的款項(xiàng)，且該單位或者個(gè)人發(fā)生的行為屬于營(yíng)業(yè)稅或者增值稅征收范圍的，以該單位或者個(gè)人開具的發(fā) 票為合法有效憑證；
（二）支付的行政事業(yè)性收費(fèi)或者政府性基金，以開具的財(cái)政票據(jù)為合法有效憑證；
（三）支付給境外單位或者個(gè)人的款項(xiàng)，以該單位或者個(gè)人的簽收單據(jù)為合法有效憑證，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)簽收單據(jù)有疑義的，可以要求其提供境外公證機(jī)構(gòu)的確認(rèn)證明；
（四）國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他合法有效憑證。
合法有效憑證分為四大類，一是稅務(wù)發(fā) 票；二是財(cái)政收據(jù)；三是境外收據(jù)；四是自制憑證。各類憑證都有各自的使用范圍，不可相互混用。
稅務(wù)發(fā) 票主要用在企業(yè)向境內(nèi)單位或個(gè)人支付款項(xiàng)，且該單位或個(gè)人發(fā)生的行為屬于營(yíng)業(yè)稅或者增值稅征收范圍的情況。發(fā)票一般包括增值稅發(fā)票和普通發(fā)票，另外在部分特殊行業(yè)還使用專業(yè)發(fā)票。
財(cái)政收據(jù)主要用在企業(yè)向境內(nèi)單位或個(gè)人支付的款項(xiàng)中，該單位或個(gè)人的行為不屬于營(yíng)業(yè)稅或增值稅征稅范圍的情況。
財(cái)政收據(jù)主要是指財(cái)政監(jiān)制的各類票據(jù)，比如行政事業(yè)性收費(fèi)收據(jù)、政府性基金收據(jù)、罰沒票據(jù)、非稅收入一般繳款書、捐贈(zèng)收據(jù)、社會(huì)團(tuán)體會(huì)費(fèi)專用收據(jù)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)撥繳款專用收據(jù)、行政事業(yè)單位資金往來結(jié)算票據(jù)、軍隊(duì)票據(jù)，也包括非財(cái)政監(jiān)制的稅收完稅憑證等。
2.稅前扣除的成本應(yīng)符合的二大關(guān)鍵條件
與企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)：主要通過合同、協(xié)議和企業(yè)內(nèi)部的各項(xiàng)制度來界定。
要有合法的憑證：何為合法的憑證呢？
3.稅前扣除的成本發(fā)票應(yīng)符合的條件
資金流和物流的統(tǒng)一：銀行收付憑證、交易合同和發(fā)票上的收款人和付款人和金額必須一致；
必須有真實(shí)交易的行為；
符合國家以下相關(guān)政策規(guī)定；
4.稅前扣除的白條和收據(jù)的情形及應(yīng)符合的條件
不需要開發(fā)票的情形：
給予農(nóng)民的青苗補(bǔ)償費(fèi)；
工傷事故賠償金；
職工解聘經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償金；
給予個(gè)人的拆遷補(bǔ)償金；
自主經(jīng)營(yíng)食堂從菜市場(chǎng)購買的各種支出；
股權(quán)收購和資產(chǎn)收購支出；
經(jīng)濟(jì)合同違約支出；
白條和手據(jù)稅前扣除應(yīng)同時(shí)滿足的條件：
一是符合不需要開發(fā)票的條件；
二是要有交易或提供勞務(wù)的合同；
三是收款人收取款項(xiàng)時(shí)立的收據(jù)；
四是收款人個(gè)人的身份證復(fù)印件；
5.稅務(wù)局代 開發(fā)票不可以稅前扣除的情形
沒有真實(shí)交易的行為；
沒有交易或勞務(wù)合同的行為；
不在納稅地點(diǎn)所在稅務(wù)局代 開的發(fā)票；
6.稅務(wù)局代 開發(fā)票的控制點(diǎn)
由于到地稅局去代 開發(fā)票是要繳納一定的綜合稅的，許多企業(yè)感到頭疼的是，代繳的稅不可以在企業(yè)的所得稅前扣除，如果要在稅前扣除代扣的稅金，則必須去地稅局代 開發(fā)票前，與收款人簽定合同或協(xié)議，而且協(xié)議或合同中的價(jià)格必須是稅前價(jià)款，這樣的話，以合同或協(xié)議中的價(jià)款進(jìn)成本則在稅前扣除了代扣的稅款。
7.新發(fā)票管理辦法的新規(guī)定情況
一是只有加蓋發(fā)票專用章的發(fā)票才可以進(jìn)成本
國務(wù)院關(guān)于修改《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》的決定（中華人民共和國國務(wù)院令第587號(hào)）第九規(guī)定：“開具發(fā)票應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定的時(shí)限、順序、欄目，全部聯(lián)次一次性如實(shí)開具，并加蓋發(fā)票專用章。”這應(yīng)注意：原來的規(guī)定是加蓋發(fā)票專用章或者財(cái)務(wù)專用章，辦法修改后按照規(guī)定只能使用發(fā)票專用章了。
二是加大了對(duì)發(fā)票違法行為的懲處力度。
（1）提高了對(duì)發(fā)票違法行為的罰款數(shù)額。對(duì)虛開、偽造、變?cè)臁⑥D(zhuǎn)讓發(fā)票違法行為的罰款上限由5萬元提高為50萬元，對(duì)違法所得一律沒收；構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。
（2）對(duì)發(fā)票違法行為及相應(yīng)的法律責(zé)任作了補(bǔ)充規(guī)定，包括：對(duì)非法代 開發(fā)票的，與虛開發(fā)票行為負(fù)同樣的法律責(zé)任；對(duì)知道或應(yīng)當(dāng)知道是私自印制、偽造、變?cè)臁⒎欠ㄈ〉没蛘邚U止的發(fā)票而受讓、開具、存放、攜帶、郵寄或者運(yùn)輸?shù)模约敖榻B假發(fā)票轉(zhuǎn) 讓信息的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)不同情節(jié)，分別處1萬元以上5萬元以下、5萬元以上50萬元以下的罰款，對(duì)違法所得一律沒收。
三是增加了虛開發(fā)票的界定
新發(fā)票管理辦法第22條規(guī)定：任何單位和個(gè)人不得有下列虛開發(fā)票行為：
（1）為他人、為自己開具與實(shí)際經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票；
（2）讓他人為自己開具與實(shí)際經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票；
（3）介紹他人開具與實(shí)際經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票。
8.刑法修正案（八）對(duì)發(fā)票犯罪的修改和補(bǔ)充
第十一屆全國人大常委會(huì)第十九次會(huì)議于2011年2月25日通過的《中華人民共和國刑法修正案（八）》，對(duì)刑法做出了重要修改和補(bǔ)充。
（1）取消了虛開增值稅專用發(fā)票罪，用于騙取出口退稅、抵扣稅款發(fā)票罪，偽造、出 售偽造的增值稅專用發(fā)票罪的死刑
（2）增加了虛開普通發(fā)票罪
刑法修正案（八）第三十三條規(guī)定，在刑法第二百零五條后增加一條，作為二百零五條之一：“虛開本法第二百零五條規(guī)定以外的其他發(fā)票，情節(jié)嚴(yán)重的，處二年以下有期徒刑、拘役或者管制，并處罰金。單位犯前款罪的，對(duì)單位判處罰金，并對(duì)其直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員，依照前款的規(guī)定處罰。”這一規(guī)定增加的罪名為“虛開普通發(fā)票罪”。
（3）增加了非法持有偽造的發(fā)票罪
刑法修正案（八）第35條規(guī)定，在刑法第二百一十條后增加一條，作為第二百一十條之一：“明知是偽造的發(fā)票而持有，數(shù)量較大的，處二年以下有期徒刑、拘役或者管制，并處罰金；數(shù)量巨大的，處二年以上七年以下有期徒刑，并處罰金。
單位犯前款罪的，對(duì)單位判處罰金，并對(duì)其直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員，依照前款的規(guī)定處罰。”這一規(guī)定增加的罪名為“非法持有偽造的發(fā)票罪”。
非法持有偽造的發(fā)票罪，是指明知是偽造的發(fā)票，而非法持有且數(shù)量較大的行為。
二、工程總分包抵扣營(yíng)業(yè)稅的稅收風(fēng)險(xiǎn)控制
總包人要實(shí)現(xiàn)對(duì)分包差額抵扣營(yíng)業(yè)稅必須同時(shí)具備以下條件：
1.總承包人必須是查賬征稅的企業(yè)
2.分包人必須向總包人開具建安發(fā)票；并向建筑勞務(wù)所在地地稅局提供分包人開具的建筑業(yè)發(fā)票和稅收繳款書復(fù)印件；
3.分包人必須是有建筑資質(zhì)的建筑企業(yè)，而不是個(gè)人；
4.必須把總分包合同到工程所在地的地稅局進(jìn)行備案登記，向勞務(wù)發(fā)生地主管地稅機(jī)關(guān)進(jìn)行建筑工程項(xiàng)目登記，申報(bào)納稅；
5.分包額除以總包額小于50%。
附加條件：差額抵扣營(yíng)業(yè)稅只限于建筑工程。
（一）建筑工程總分包抵扣營(yíng)業(yè)稅的稅收風(fēng)險(xiǎn)
1.建筑工程轉(zhuǎn)包行為不能抵扣營(yíng)業(yè)稅，需全額繳納營(yíng)業(yè)稅；
2.安裝工程、裝修工程、修繕工程和其他工程的總分包行為不能抵扣營(yíng)業(yè)稅；
3.總包把建筑工程分包給個(gè)人或者是沒有建筑資質(zhì)的建筑公司，不能抵扣營(yíng)業(yè)稅；
4.實(shí)行核定定率的總包人發(fā)生的分包業(yè)務(wù)不能差額抵扣營(yíng)業(yè)稅；
5.一級(jí)分包和二級(jí)分包間不能差額抵扣營(yíng)業(yè)稅。
（二）建筑工程總分包抵扣營(yíng)業(yè)稅的政策規(guī)定
根據(jù)《房屋建筑和市政基礎(chǔ)設(shè)施工程施工分包管理辦法》（中華人民共和國建設(shè)部124號(hào)令）第十三條規(guī)定，禁止將承包的工程進(jìn)行轉(zhuǎn)包。不履行合同約定，將其承包的全部工程發(fā)包給他人，或者將其承包的全部工程肢解后以分包的名義分別發(fā)包給他人的，屬于轉(zhuǎn)包行為。由此可見，轉(zhuǎn)包行為是我國法律禁止的，所以對(duì)于轉(zhuǎn)包價(jià)款在營(yíng)業(yè)稅計(jì)算營(yíng)業(yè)額時(shí)不得扣除。
《中華人民共和國建筑法》的規(guī)定，只有建筑工程總承包人才可以將工程承包給其他具有相應(yīng)資質(zhì)條件的分包單位，而不能分包給個(gè)人，同時(shí)禁止分包單位將其承包的工程再分包。因此，只有總承包人才有可能差額納稅，而分包單位不能再分包，所以也不能差額納稅，因?yàn)樵俜职粌H違法，而且要全額納稅。
《中華人民共和國營(yíng)業(yè)稅暫行條例》（中華人民共和國國務(wù)院令第540號(hào)）第五條第（三）項(xiàng)規(guī)定，納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營(yíng)業(yè)額；
根據(jù)《房屋建筑和市政基礎(chǔ)設(shè)施工程施工分包管理辦法》（中華人民共和國建設(shè)部124號(hào)令）第八條規(guī)定，嚴(yán)禁個(gè)人承攬分包工程業(yè)務(wù)。因此，如果分包對(duì)象為個(gè)人，那么分包給個(gè)人所支付的分包款不得扣除。
（三）建筑工程總分包抵扣營(yíng)業(yè)稅的稅收風(fēng)險(xiǎn)控制策略
1.遵循“見票付款”的原則；
2.“山西”模式；
3.提供建筑勞務(wù)同時(shí)銷售自產(chǎn)貨物，到當(dāng)?shù)貒惥珠_具銷售自產(chǎn)貨物的證明，然后憑證明到勞務(wù)發(fā)生地稅務(wù)局備案，則銷售貨物所得繳納增值稅而不必并入營(yíng)業(yè)額繳納營(yíng)業(yè)稅。
三、掛靠經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的法律、財(cái)務(wù)和稅收風(fēng)險(xiǎn)控制
1.掛靠經(jīng)營(yíng)之法律風(fēng)險(xiǎn)
由于掛靠合作對(duì)外一切經(jīng)活動(dòng)都是以被掛靠企業(yè)的名義進(jìn)行，對(duì)內(nèi)他們都是獨(dú)立的民事主體，都有各自的利益，掛靠企業(yè)利用被掛靠企業(yè)的資質(zhì)、品牌、信譽(yù)等優(yōu)勢(shì)，對(duì)外承攬工程，并最大程度地為自己謀取利益。掛靠企業(yè)除了上交一定的管理費(fèi)用給被掛靠企業(yè)外，一切施工活動(dòng)都由其自主進(jìn)行，被掛靠企業(yè)難以對(duì)其實(shí)施有效監(jiān)管，一旦對(duì)外擔(dān)責(zé)時(shí)，依法應(yīng)由被掛靠企業(yè)承擔(dān)法律責(zé)任。如施工過程中的工程質(zhì)量、交付期限、工程款使用、工資發(fā)放、材料款、工傷工亡以及保修保養(yǎng)等，任何一個(gè)環(huán)節(jié)發(fā)生糾紛，被掛靠企業(yè)都將難辭其咎。
2.掛靠經(jīng)營(yíng)之稅收風(fēng)險(xiǎn)
在會(huì)計(jì)核算上，掛靠企業(yè)和被掛靠企業(yè)各有自己的帳目，按各自經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，掛靠企業(yè)向被掛靠企業(yè)報(bào)送內(nèi)部會(huì)計(jì)報(bào)表，由被掛靠企業(yè)合并后統(tǒng)一向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。由于建筑業(yè)的營(yíng)業(yè)稅交納時(shí)間和工程款的實(shí)際決算時(shí)間往往會(huì)出現(xiàn)一定的時(shí)間差，必然給被掛靠企業(yè)的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作和納稅申報(bào)等帶來困難。而掛靠企業(yè)為了達(dá)到少繳稅金甚至不繳稅的目的，它會(huì)盡可能地增大支出、隱瞞收入，甚至不惜偽造、毀滅會(huì)計(jì)憑證和資料。一旦被稅務(wù)部門發(fā)現(xiàn)偷稅、漏稅問題，將由被掛靠企業(yè)承擔(dān)這種稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，遭致經(jīng)濟(jì)上和信譽(yù)上的雙重?fù)p失。
新《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)政部國家稅務(wù)總局令第52號(hào)）第十一條規(guī)定，單位以承包、承租、掛靠方式經(jīng)營(yíng)的，承包人、承租人、掛靠人（以下統(tǒng)稱承包人）發(fā)生應(yīng)稅行為，①承包人以發(fā)包人、出租人、被掛靠人（以下統(tǒng)稱發(fā)包人）名義對(duì)外經(jīng)營(yíng)并②由發(fā)包人承擔(dān)相關(guān)法律責(zé)任的，③以發(fā)包人為納稅人；否則以承包人為納稅人。基于此規(guī)定，被掛靠人是掛靠業(yè)務(wù)的營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)人。
3.掛靠經(jīng)營(yíng)之財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)
在掛靠經(jīng)營(yíng)中，由于掛靠人在采購工程物質(zhì)等建筑材料時(shí)，往往會(huì)發(fā)生賒帳行為，以及有可能會(huì)拖欠民工工資等現(xiàn)象，萬一掛靠人拒絕給付建筑材料供應(yīng)商的貨款或民工工資時(shí)，被掛靠人負(fù)有直接的給付義務(wù)。
4.掛靠經(jīng)營(yíng)行為的風(fēng)險(xiǎn)防范
第一，要完善掛靠經(jīng)營(yíng)的方式、明確法律責(zé)任。合作前，各方必須將對(duì)方的經(jīng)營(yíng)環(huán)境、負(fù)債情況、經(jīng)濟(jì)糾紛進(jìn)行全面了解、分析評(píng)價(jià)。被掛靠企業(yè)對(duì)掛靠企業(yè)的技術(shù)力量、資金實(shí)力、管理水平要進(jìn)行考察評(píng)定。掛靠企業(yè)要對(duì)被掛靠企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況，資質(zhì)水平、經(jīng)濟(jì)實(shí)力進(jìn)行調(diào)查分析，在相互了解，充分信任，責(zé)任明確的基礎(chǔ)上方可進(jìn)行合作。
第二，要加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理，規(guī)范內(nèi)部監(jiān)管、控制措施。
被掛靠企業(yè)對(duì)掛靠企業(yè)在施工過程中的管理，應(yīng)視同自己的分公司一樣，對(duì)施工過程的各個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行全程監(jiān)控，從施工組織、材料購進(jìn)、款項(xiàng)使用、安全措施、工資發(fā)放、事故處理等具體環(huán)節(jié)入手，讓監(jiān)管不留死角，不讓掛靠人有任何可乘之機(jī)，以消除掛靠可能帶來的風(fēng)險(xiǎn)隱患。尤其掛靠企業(yè)對(duì)外簽訂合同、向外舉債等重大事項(xiàng)，都必須經(jīng)被掛靠企業(yè)審核同意后方可進(jìn)行，并將相關(guān)資料存檔備查。特別對(duì)資金的進(jìn)出和流向，更要嚴(yán)格把關(guān)、控制，尤其是舉債資金必須要按照規(guī)定的用途和進(jìn)度監(jiān)督使用，防止資金的挪用和抽逃，把財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)降到最低。
第三，要統(tǒng)一會(huì)計(jì)記賬標(biāo)準(zhǔn)，規(guī)范會(huì)計(jì)核算，防范稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)掛靠工程的收支情況，應(yīng)納入企業(yè)財(cái)務(wù)統(tǒng)一核算。由被掛靠企業(yè)設(shè)立總賬，掛靠企業(yè)設(shè)立二級(jí)明細(xì)賬，按總賬編制會(huì)計(jì)報(bào)表，統(tǒng)一向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅，不能以合并會(huì)計(jì)報(bào)表的形式向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。對(duì)掛靠企業(yè)組織施工的工程，應(yīng)定期進(jìn)行財(cái)務(wù)清查。
第四，被掛靠企業(yè)最好還應(yīng)委派懂施工技術(shù)、懂材料采購、懂財(cái)務(wù)流程的專業(yè)人員進(jìn)駐施工現(xiàn)場(chǎng)，對(duì)項(xiàng)目施工情況等適時(shí)進(jìn)行貼身監(jiān)管。這當(dāng)然應(yīng)以不影響正常的施工作業(yè)和日常經(jīng)營(yíng)管理為限。
5.在工程施工中，由于一切活動(dòng)都是以被掛靠單位名義進(jìn)行，因此被掛靠單位在收取一定比例的管理費(fèi)情況下，應(yīng)派員駐場(chǎng)監(jiān)督工程實(shí)施，形成有效的不損害雙方利益的工程進(jìn)度局面。
掛靠方在所有的該工程項(xiàng)目的采購活動(dòng)中，應(yīng)以被掛靠方名義取得合法有效票據(jù)。將成本票據(jù)（含該項(xiàng)目工程管理費(fèi)）的結(jié)算單交付被掛靠單位時(shí)，憑簽字認(rèn)可的票據(jù)結(jié)算單處理。
掛靠方以被掛靠方的完稅發(fā)票復(fù)印件作為本單位的帳務(wù)處理附件.提取的管理費(fèi)是以工程總額作為的提取基數(shù),不是以項(xiàng)目利潤(rùn)為基礎(chǔ)。
四、“甲供材”的營(yíng)業(yè)稅和企業(yè)所得稅風(fēng)險(xiǎn)控制
（一）“甲供材”的營(yíng)業(yè)稅風(fēng)險(xiǎn)分析
“甲供材”的營(yíng)業(yè)稅風(fēng)險(xiǎn)體現(xiàn)在施工方?jīng)]有就甲方提供給其進(jìn)行施工的材料所含的價(jià)格沒有并入營(yíng)業(yè)額申報(bào)繳納營(yíng)業(yè)稅。由于“甲供材”中的建筑材料是建設(shè)方或甲方購買的，建筑材料供應(yīng)商肯定把材料發(fā)票開給了甲方，甲方然后把購買的建筑材料提供給施工企業(yè)用于工程施工，在實(shí)踐中，大部分施工企業(yè)就“甲供材”部分沒有向甲方開具建安發(fā)票而漏了營(yíng)業(yè)稅。
例如，甲方與施工企業(yè)鑒定了一份100萬元的“甲供材”建筑合同，假使甲方提供材料的價(jià)款為30萬元，施工方提供的建筑勞務(wù)款為70萬元，在這種情況下，很多施工企業(yè)向甲方開具的建安發(fā)票是70萬元而不是100萬元，如果開具70萬元建安發(fā)票，則施工企業(yè)就是漏了30萬元的營(yíng)業(yè)額計(jì)算建筑業(yè)的營(yíng)業(yè)稅，應(yīng)該向甲方開具100萬元的建安發(fā)票。
根據(jù)《中華人民共和國營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)政部國家稅務(wù)總局第52號(hào)令）第十六條的規(guī)定，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營(yíng)業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價(jià)款。基于此規(guī)定，除了裝飾勞務(wù)以外的建筑業(yè)的“甲供材”，但不包括建設(shè)方或甲方提供的設(shè)備的價(jià)款，需要并入施工方的計(jì)稅營(yíng)業(yè)額征收營(yíng)業(yè)稅，否則存在漏報(bào)建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅的稅收風(fēng)險(xiǎn)。
（二）“甲供材”的企業(yè)所得稅風(fēng)險(xiǎn)分析
“甲供材”中的企業(yè)所得稅風(fēng)險(xiǎn)主要體現(xiàn)在施工企業(yè)在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)，由于沒有“甲供材”部分的材料發(fā)票而不能夠在稅前扣除，從而要多繳納企業(yè)所得稅。由于“甲供材”中的材料是甲方購買的，材料供應(yīng)商把材料銷售發(fā)票開給了甲方，在實(shí)踐當(dāng)中，施工企業(yè)基于營(yíng)業(yè)稅風(fēng)險(xiǎn)的控制考慮，往往會(huì)把“甲供材”中的材料價(jià)款和建筑勞務(wù)價(jià)款一起開建安發(fā)票給甲方進(jìn)行工程結(jié)算。
例如，一項(xiàng)100萬元的甲供材合同，其中甲方購買的材料為30萬元，建筑勞務(wù)款為70萬元，施工企業(yè)必須向甲方開具100萬元的建安發(fā)票進(jìn)行工程結(jié)算，才不會(huì)有30萬元材料款漏繳營(yíng)業(yè)稅的風(fēng)險(xiǎn)。可是，施工企業(yè)開出100萬元的建安發(fā)票，必須按照100萬元記收入，基于此，施工企業(yè)在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)，沒有30萬元的材料發(fā)票成本，盡管實(shí)踐當(dāng)中，不少施工企業(yè)會(huì)憑從甲方領(lǐng)取材料的材料領(lǐng)料單和甲方購買材料發(fā)票的復(fù)印件進(jìn)成本，但是，根據(jù)發(fā)票管理辦法的規(guī)定，稅務(wù)當(dāng)局是不認(rèn)可材料令料單和甲方提供的材料發(fā)票復(fù)印件進(jìn)成本的，因此，甲方需要多繳納30萬元乘以25%的企業(yè)所得稅。基于以上分析，“甲供材”對(duì)施工企業(yè)來講，企業(yè)所得稅風(fēng)險(xiǎn)較大。
（三）“甲供材”稅收風(fēng)險(xiǎn)的應(yīng)對(duì)策略
針對(duì)“甲供材”中的稅收風(fēng)險(xiǎn)問題，施工企業(yè)應(yīng)該如何應(yīng)對(duì)，筆者認(rèn)為應(yīng)從以下二方面來規(guī)避。
第一，施工企業(yè)必須與甲方簽訂純建筑勞務(wù)的合同，不能夠簽訂“甲供材”合同。例如，一份建筑合同，材料款為30萬元，建筑勞務(wù)款為70萬元，施工企業(yè)必須與甲方簽訂70萬元的純建筑勞務(wù)合同，這樣的話，施工企業(yè)只收取了甲方70萬元?jiǎng)趧?wù)款，開70萬元的建安發(fā)票給甲方。
按照營(yíng)業(yè)稅法的規(guī)定，材料價(jià)款30萬元應(yīng)繳納的營(yíng)業(yè)稅，在稅法上的納稅義務(wù)人是施工企業(yè)，而不是甲方，但在實(shí)踐征管中，稅務(wù)局往往由甲方繳納的，如果施工企業(yè)與甲方簽訂100萬元的“甲供材”合同，則30萬元應(yīng)繳納的營(yíng)業(yè)稅則必須由施工方繳納，即施工方必須開100萬元而不能夠開70萬元建安發(fā)票給甲方。
第二，施工企業(yè)應(yīng)該爭(zhēng)取與甲方簽訂包工包料的合同。只有簽訂包工包料的合同，施工企業(yè)才不會(huì)存在營(yíng)業(yè)稅和企業(yè)所得稅風(fēng)險(xiǎn)。如果甲方不同意與施工企業(yè)簽訂包工包料的合同，那施工企業(yè)該怎么辦？我認(rèn)為應(yīng)該按照以下辦法來操作：
首先，施工企業(yè)與甲方必須簽訂包工包料的建筑合同；其次，建筑合同中的材料可以由甲方去選擇材料供應(yīng)商，有關(guān)材料采購事宜都由甲方去操辦，但是，簽訂材料采購合同時(shí)，必須在合同中蓋施工方的公章而不能夠蓋甲方的公章；再次，材料供應(yīng)商必須把材料銷售發(fā)票開給施工方，然后由甲方交給施工方；第四，材料采購款必須由甲方支付給材料供應(yīng)商，但是施工企業(yè)、甲方和材料供應(yīng)商三者間必須共同簽訂三方協(xié)議，即施工方委托甲方把材料采購款支付給材料供應(yīng)商的委托支付令。如果按照以上四個(gè)步驟操作，施工方與甲方簽訂的合同形式上是包工包料的合同，實(shí)質(zhì)上是“甲供材”的合同，這對(duì)于甲方和施工方雙方來講都沒有風(fēng)險(xiǎn)，因?yàn)椋牧鲜羌追劫徺I的，消除了對(duì)施工方會(huì)購買劣質(zhì)建筑材料的嫌疑，對(duì)于施工方來講，沒有以上分析的營(yíng)業(yè)稅和企業(yè)所得稅風(fēng)險(xiǎn)。
（四）應(yīng)注意兩種錯(cuò)誤的做法：
第一種，甲方轉(zhuǎn)售材料
甲方自購材料，相關(guān)的增值稅發(fā)票開具給甲方，甲方材料部分在“在建工程”中核算，列入開發(fā)成本。然后，甲方再將材料銷售給乙方，繳納增值稅，并開具發(fā)票給乙方。乙方就工程造價(jià)合同金額開具建筑業(yè)發(fā)票給甲方，并繳納營(yíng)業(yè)稅。甲方若領(lǐng)料以調(diào)撥單形式給乙方后，因乙方未按規(guī)定取得材料的合法發(fā)票，不能作為工程成本稅前扣除。
第二種，營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)與開票金額不一致
按照100萬元繳納營(yíng)業(yè)稅而向甲方開具70萬元的建安發(fā)票就沒有營(yíng)業(yè)稅的稅收風(fēng)險(xiǎn)，但在實(shí)踐中，施工方按照100萬元作為營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)繳納營(yíng)業(yè)稅而向甲方開具70萬元的建安發(fā)票，根本行不通，因?yàn)樵谑┕に诘氐牡囟惥值拈_票系統(tǒng)中，交多少稅就開多少票，再稅，即使可以按照100萬的計(jì)稅依據(jù)繳納營(yíng)業(yè)稅而開出70萬元的建安發(fā)票，甲方必須憑30萬的材料發(fā)票和70萬的建安發(fā)票入賬，這在實(shí)踐中得不到稅務(wù)局的認(rèn)可，即稅務(wù)局不認(rèn)可甲方的材料票進(jìn)成本。
（五）裝修工程、安裝工程與建筑工程是有區(qū)別的
1.裝修工程中“甲供材”的材料是不繳納營(yíng)業(yè)稅的，只有包工包料的情況，材料價(jià)款才需要繳納營(yíng)業(yè)稅。
2.安裝工程主要是安裝設(shè)備，如果由甲方提供的設(shè)備，設(shè)備是不用交營(yíng)業(yè)稅的。
五、建設(shè)方代施工方支付水電費(fèi)和扣押的質(zhì)量保證金的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制
六、設(shè)備安裝和裝修中的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制
（一）設(shè)備安裝和裝修中的涉稅風(fēng)險(xiǎn)
安裝企業(yè)和裝修企業(yè)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)是包工包料的情況下，設(shè)備價(jià)款和裝修材料費(fèi)用必須要繳納營(yíng)業(yè)稅，特別是安裝企業(yè)和裝修企業(yè)是一般納稅人的情況下，設(shè)備和材料款在繳納增值稅的情況下還得繳納營(yíng)業(yè)稅，存在重復(fù)納稅的風(fēng)險(xiǎn)。
（二）設(shè)備安裝和裝修中的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制策略
1.法律依據(jù)
中華人民共和國營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)政部國家稅務(wù)總局第52號(hào)令）第十六條規(guī)定：“納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營(yíng)業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價(jià)款。”
基于以上規(guī)定，裝飾工程是由客戶采購主要原材料和設(shè)備的，可不計(jì)入承攬方的營(yíng)業(yè)額納稅，但如果出現(xiàn)由承攬方采購主要原材料和設(shè)備的情況，還是要依混合銷售的規(guī)定并入營(yíng)業(yè)額繳納營(yíng)業(yè)稅。
2.稅收風(fēng)險(xiǎn)控制策略
一是非一般納稅人的安裝企業(yè)必須與建設(shè)方或甲方簽定“甲供設(shè)備”合同；裝修企業(yè)必須與建設(shè)方或甲方簽定“甲供材”合同；
二是一般納稅人的安裝企業(yè)和裝修企業(yè)必須成立一家獨(dú)立的子公司專門從事設(shè)備和裝修材料的銷售、批發(fā)和零售業(yè)務(wù)，該子公司與建設(shè)方或甲方簽定設(shè)備和材料的采購合同，安裝企業(yè)和裝修企業(yè)與建設(shè)方簽定安裝合同和裝修合同。
七、銷售自產(chǎn)貨物并提供建筑勞務(wù)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制
（一）銷售自產(chǎn)貨物并提供建筑勞務(wù)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)
提供銷售自產(chǎn)貨物并提供建筑勞務(wù)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)是：
1.地稅局對(duì)銷售自產(chǎn)貨物部分要繳納營(yíng)業(yè)稅，國稅局對(duì)提供勞務(wù)部分要繳納增值稅。
2.如果納稅人分別核算了其貨物的銷售額和建筑業(yè)勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額，但不具有公允性或者沒有分別核算，則會(huì)有兩個(gè)稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)于其經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行核定納稅。核定額高低主動(dòng)權(quán)不在于納稅企業(yè)，難免陷入被動(dòng)局面。
3.一般納稅人的建筑施工企業(yè)發(fā)生銷售自產(chǎn)貨物的同時(shí)提供建筑勞務(wù)，向建設(shè)方開具的增值稅專用發(fā)票不能抵扣營(yíng)業(yè)稅。
（二）銷售自產(chǎn)貨物并提供建筑勞務(wù)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制策略
1.法律依據(jù)
《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人銷售自產(chǎn)貨物并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)有關(guān)稅收問題的公告》（國家稅務(wù)總局2011年公告第23號(hào)）規(guī)定：“自2011年5月1日起，納稅人銷售自產(chǎn)貨物同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)，須向建筑業(yè)勞務(wù)發(fā)生地主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)提供其機(jī)構(gòu)所在地主管國家稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的本納稅人屬于從事貨物生產(chǎn)的單位或個(gè)人的證明。建筑業(yè)勞務(wù)發(fā)生地主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)納稅人持有的證明，按本公告有關(guān)規(guī)定計(jì)算征收營(yíng)業(yè)稅。
《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)政部國家稅務(wù)總局第50號(hào)令）第六條規(guī)定：“納稅人的下列混合銷售行為，應(yīng)當(dāng)分別核算貨物的銷售額和非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額，并根據(jù)其銷售貨物的銷售額計(jì)算繳納增值稅，非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額不繳納增值稅；未分別核算的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其貨物的銷售額：
①銷售自產(chǎn)貨物并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)的行為；
②財(cái)政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。”
《廣州市地方稅務(wù)局關(guān)于納稅人銷售自產(chǎn)貨物并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)有關(guān)稅收征收管理問題的通知》（穗地稅函[2011]104號(hào)）規(guī)定，自2011年5月1日起，按照以下規(guī)定進(jìn)行執(zhí)行：
（1）關(guān)于核算問題
納稅人銷售自產(chǎn)貨物同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)，應(yīng)分別核算其自產(chǎn)貨物的銷售額和建筑業(yè)勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額，并根據(jù)其自產(chǎn)貨物的銷售額計(jì)算繳納增值稅，根據(jù)其建筑業(yè)勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額計(jì)算繳納營(yíng)業(yè)稅。未分別核算的，其建筑業(yè)應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額由主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)核定。
（2）關(guān)于計(jì)稅營(yíng)業(yè)額問題
納稅人銷售自產(chǎn)貨物的同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)的，其計(jì)稅營(yíng)業(yè)額為：
一是能夠同時(shí)提供其機(jī)構(gòu)所在地主管國家稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的關(guān)于納稅人屬于從事貨物生產(chǎn)的單位或個(gè)人的證明（以下簡(jiǎn)稱“從事貨物生產(chǎn)證明”）以及該項(xiàng)自產(chǎn)貨物增值稅發(fā)票的，其建筑業(yè)勞務(wù)的計(jì)稅營(yíng)業(yè)額為所取得的工程價(jià)款扣減自產(chǎn)貨物價(jià)款后的余額。
二是不能同時(shí)提供其機(jī)構(gòu)所在地主管國家稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的“從事貨物生產(chǎn)證明”及該項(xiàng)自產(chǎn)貨物增值稅發(fā)票的，其建筑業(yè)勞務(wù)的計(jì)稅營(yíng)業(yè)額不得扣減自產(chǎn)貨物價(jià)款，即計(jì)稅營(yíng)業(yè)額為所取得的工程價(jià)款。
（3）關(guān)于納稅申報(bào)問題
納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)并同時(shí)銷售自產(chǎn)貨物，應(yīng)向營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生地地方稅務(wù)機(jī)關(guān)納稅申報(bào)，并同時(shí)提供下列資料作為《廣州市（區(qū)）地方稅費(fèi)綜合申報(bào)表》（SB011（2011年版））的附件：
①銷售自產(chǎn)貨物同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)的合同；
②機(jī)構(gòu)所在地主管國家稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的“從事貨物生產(chǎn)證明”原件；
③自產(chǎn)貨物的增值稅發(fā)票（記帳聯(lián)）復(fù)印件。
（4）關(guān)于《建筑業(yè)統(tǒng)一發(fā)票》開具問題
根據(jù)《廣東省地方稅務(wù)局關(guān)于提供建筑業(yè)勞務(wù)同時(shí)銷售自產(chǎn)貨物開具發(fā)票問題的通知》（粵地稅函[2009]640號(hào)）規(guī)定，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時(shí)銷售自產(chǎn)貨物的混合銷售行為，只就其繳納營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額開具《建筑業(yè)統(tǒng)一發(fā)票》。
根據(jù)《廣東省地方稅務(wù)局關(guān)于提供建筑業(yè)勞務(wù)同時(shí)銷售自產(chǎn)貨物開具發(fā)票問題的通知》（粵地稅函[2009]640號(hào)）規(guī)定，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時(shí)銷售自產(chǎn)貨物的混合銷售行為，只就其繳納營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額開具《建筑業(yè)統(tǒng)一發(fā)票》。
（5）關(guān)于對(duì)總承包（或分包）納稅人扣除分包營(yíng)業(yè)額問題
對(duì)總承包（或分包）納稅人將工程分包給從事自產(chǎn)貨物的單位，憑以下資料扣除其支付給從事自產(chǎn)貨物單位的分包工程款：
（一）銷售自產(chǎn)貨物同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)的合同；
（二）承包單位機(jī)構(gòu)所在地主管國家稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的“從事貨物生產(chǎn)證明”復(fù)印件；
（三）承包單位開具的自產(chǎn)貨物增值稅發(fā)票（抵扣聯(lián)或發(fā)票聯(lián)）；
（四）承包單位開具的建筑勞務(wù)價(jià)款《建筑業(yè)統(tǒng)一發(fā)票》。
總承包（或分包）納稅人扣除的自產(chǎn)貨物和建筑勞務(wù)價(jià)款之和不得超過其支付給從事自產(chǎn)貨物單位的分包工程款。
《湖南省地方稅務(wù)局關(guān)于納稅人銷售自產(chǎn)貨物并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)有關(guān)稅收問題的公告》（湖南省地方稅務(wù)局公告2011年第3號(hào)）規(guī)定：納稅人銷售自產(chǎn)貨物同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)，須向建筑業(yè)勞務(wù)發(fā)生地主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)提供如下資料備案：
1.建筑業(yè)施工（安裝）資質(zhì)證書復(fù)印件；
2.其機(jī)構(gòu)所在地主管國家稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的本納稅人屬于從事貨物生產(chǎn)的單位或個(gè)人的證明；
3.銷售貨物的增值稅發(fā)票復(fù)印件；
4.合同復(fù)印件；
5.主管稅務(wù)機(jī)關(guān)要求的其他資料。
主管地稅機(jī)關(guān)對(duì)上述資料審查合格后，按規(guī)定計(jì)算征收營(yíng)業(yè)稅，凡不能提供規(guī)定資料的，一律按照建筑業(yè)總收入金額征收營(yíng)業(yè)稅。
2.涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制策略
納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)同時(shí)銷售自產(chǎn)貨物，應(yīng)向營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生地地方稅務(wù)機(jī)關(guān)納稅申報(bào)，同時(shí)提供以下資料作為附件：
提供建筑業(yè)勞務(wù)同時(shí)銷售自產(chǎn)貨物的合同；
構(gòu)所在地主管國稅機(jī)關(guān)出具的“從事貨物生產(chǎn)證明”（原件）；
自產(chǎn)貨物增值稅發(fā)票（記賬聯(lián)）復(fù)印件。
八、民工工資的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制
（一）民工工資的涉稅風(fēng)險(xiǎn)
民工工資的涉稅風(fēng)險(xiǎn)是民工工資的工資表列出的民工工資不可以作為工資成本在稅前扣除。
（二）稅收風(fēng)險(xiǎn)控制策略
按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定，針對(duì)農(nóng)民工發(fā)生的人工費(fèi)也屬于“職工薪酬”，同時(shí)要按照《勞動(dòng)合同法》的規(guī)定，為他們購買社會(huì)保險(xiǎn)等。但記入“應(yīng)付職工薪酬”核算的建筑工人的工資薪金應(yīng)該同時(shí)具備以下條件才可以在稅前扣除：
（1）該建筑工人與企業(yè)有雇傭或任職關(guān)系，屬于企業(yè)的在冊(cè)員工；
（2）企業(yè)與建筑工人簽訂了《勞動(dòng)合同》；
（3）企業(yè)按照規(guī)定為該建筑工人購買了社會(huì)保險(xiǎn)；
（4）以工資表形式支付建筑工人的工資薪金，按規(guī)定代扣個(gè)人所得稅。
凡是不同時(shí)具備以上四個(gè)條件的，均不得列入“應(yīng)付職工薪酬”核算。一般來說有兩種情況：
（1）與勞務(wù)公司簽訂勞務(wù)派遣合同，向勞務(wù)公司支付建筑工人工資薪金，勞務(wù)公司向建筑施工企業(yè)開具勞務(wù)費(fèi)發(fā)票；
（2）支付建筑工人勞務(wù)報(bào)酬時(shí)，按照規(guī)定代扣勞務(wù)報(bào)酬的個(gè)人所得稅，并在主管稅務(wù)機(jī)關(guān)代 開勞務(wù)費(fèi)發(fā)票。
補(bǔ)充：五、建設(shè)方代施工方支付水電費(fèi)和扣押的質(zhì)量保證金的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制
建設(shè)方代施工方支付水電費(fèi)和扣押的質(zhì)量保證金的涉稅風(fēng)險(xiǎn)是操作不當(dāng)，施工企業(yè)的企業(yè)所得稅前無法扣除建設(shè)方代施工方支付的水電費(fèi)和扣押的質(zhì)量保證金。
建設(shè)方代施工方支付水電費(fèi)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制策略：施工方與建設(shè)方在簽定建設(shè)合同時(shí)，必須在合同中明確規(guī)定建設(shè)方代施工方繳納施工所消耗的水電費(fèi)，其次是建設(shè)方必須把扣繳的水電費(fèi)發(fā)票或水電費(fèi)分割表和扣繳的水電費(fèi)發(fā)票復(fù)印件交給施工方進(jìn)行人賬。
建設(shè)方扣押施工方的質(zhì)量保證金的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制策略：
建筑施工企業(yè)應(yīng)在項(xiàng)目工程竣工驗(yàn)收合格后的缺陷責(zé)任期內(nèi)，認(rèn)真履行合同約定的責(zé)任，缺陷責(zé)任期滿后，及時(shí)向建設(shè)單位（業(yè)主）申請(qǐng)返還工程質(zhì)保金。建設(shè)單位（業(yè)主）應(yīng)及時(shí)向建造施工企業(yè)退還工程質(zhì)保金（若缺陷責(zé)任期內(nèi)出現(xiàn)缺陷，則扣除相應(yīng)的缺陷維修費(fèi)用）。
在同業(yè)主結(jié)算并扣除保證金時(shí)：
借：應(yīng)收賬款/其他應(yīng)收款——工程質(zhì)量保證金
貸：工程結(jié)算
收回時(shí)：
借：銀行存款
貸：應(yīng)收賬款/其他應(yīng)收款——工程質(zhì)量保證金
在工程移交之后發(fā)生的保修費(fèi)直接計(jì)入企業(yè)的當(dāng)期損益。
九、BT（建設(shè)-移交）模式的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制
（一）BT（建設(shè)-移交）模式的涉稅風(fēng)險(xiǎn)
BT（建設(shè)-移交）模式的涉稅風(fēng)險(xiǎn)是稅務(wù)局有可能對(duì)施工企業(yè)從事的BT（建設(shè)-移交）模式項(xiàng)目按照5%征收營(yíng)業(yè)稅，而不按照建筑業(yè)征收3%的營(yíng)業(yè)稅。
（二）BT（建設(shè)-移交）模式的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制策略
參照全國各地不少地方的征管實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，努力按照建筑業(yè)3%征收營(yíng)業(yè)稅。以下是各省的做法：
BT模式（建設(shè)——移交）是指一個(gè)項(xiàng)目的運(yùn)作通過項(xiàng)目公司總承包，融資、建設(shè)驗(yàn)收合格后移交給業(yè)主，業(yè)主向投資方支付項(xiàng)目總投資加上合理回報(bào)的過程。對(duì)BT模式的稅務(wù)處理，各地有各自的規(guī)定，如廣西壯族自治區(qū)地方稅務(wù)局關(guān)于發(fā)布《建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅管理辦法（試行）》的公告（廣西壯族自治區(qū)地方稅務(wù)局公告2010年第8號(hào)）按以下規(guī)定辦理：
（一）無論項(xiàng)目公司是否具備建筑總承包資質(zhì)，對(duì)其應(yīng)認(rèn)定為建筑業(yè)總承包方，按“建筑業(yè)”稅目繳納營(yíng)業(yè)稅。
（二）項(xiàng)目公司取得的回購價(jià)款，包括工程建設(shè)費(fèi)用、融資費(fèi)用、管理費(fèi)用和合理回報(bào)等應(yīng)稅收入，應(yīng)按“建筑業(yè)”稅目繳納營(yíng)業(yè)稅。
項(xiàng)目公司將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的上款所列應(yīng)稅收入，扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營(yíng)業(yè)額繳納營(yíng)業(yè)稅。
《重慶市地方稅務(wù)局關(guān)于建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅有關(guān)政策問題的通知》（渝地稅發(fā)[2008]195號(hào)）規(guī)定：
一、BT模式的營(yíng)業(yè)稅問題
BT（即“建設(shè)-移交”）投融資建設(shè)模式（以下簡(jiǎn)稱BT模式）是國際上比較成熟和通行的一種投融資建設(shè)方式，近年來在國內(nèi)很多城市基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目中得到了廣泛應(yīng)用。實(shí)行BT模式的政府投資項(xiàng)目，一般由各級(jí)地方政府授權(quán)確定項(xiàng)目業(yè)主，由項(xiàng)目業(yè)主通過招標(biāo)方式選擇投融資人（以下簡(jiǎn)稱融資人），融資人負(fù)責(zé)建設(shè)資金的籌集和項(xiàng)目建設(shè)，并在項(xiàng)目完工經(jīng)驗(yàn)收合格后立即移交給項(xiàng)目業(yè)主，由項(xiàng)目業(yè)主按合同約定分次支付回購價(jià)款。
BT是通過融資進(jìn)行項(xiàng)目建設(shè)的一種融投資方式。對(duì)BT模式的營(yíng)業(yè)稅征收管理，明確為：
（一）無論其是否具備建筑總承包資質(zhì)，對(duì)融資人應(yīng)認(rèn)定為建筑業(yè)總承包方，按建筑業(yè)稅目征收營(yíng)業(yè)稅。
（二）融資方取得的回購價(jià)款，包括工程建設(shè)費(fèi)用、融資費(fèi)用、管理費(fèi)用和合理回報(bào)等收入，應(yīng)全額交納建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅，并全額開具建安發(fā)票。
（三）融資人的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為按BT模式合同規(guī)定的分次付款時(shí)間，合同未明確付款日期的,其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為總承包方收訖營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)或者取得索取營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天。分包方納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為分包方收訖營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)或者取得索取營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天。
廣東省惠州市地方稅務(wù)局《關(guān)于加強(qiáng)對(duì)BT項(xiàng)目稅收管理的通知》惠地稅發(fā)〔2009〕131號(hào)規(guī)定：
一、對(duì)BT模式的營(yíng)業(yè)稅征收管理，明確為：
（一）項(xiàng)目的建設(shè)方與施工企業(yè)為同一單位的，以項(xiàng)目的建設(shè)方為納稅人，在取得業(yè)主支付回購款項(xiàng)時(shí)以實(shí)際取得的回購款項(xiàng)為計(jì)稅營(yíng)業(yè)額，按建筑業(yè)稅目征收繳納營(yíng)業(yè)稅等稅費(fèi)附加。
（二）若建設(shè)方將建筑安裝工程承包給其它施工企業(yè)，則該施工企業(yè)應(yīng)為建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅納稅人，計(jì)稅營(yíng)業(yè)額為工程承包總額。建設(shè)方在取得業(yè)主支付回購款項(xiàng)時(shí)按扣除支付給施工企業(yè)工程承包總額后的余額繳納建筑安裝營(yíng)業(yè)稅。
吉林省地方稅務(wù)局《關(guān)于“建設(shè)—移交”投融資建設(shè)模式稅收政策的公告》（吉林省地方稅務(wù)局公告2010年第3號(hào)）就有關(guān)營(yíng)業(yè)稅政策及發(fā)票管理問題公告如下：
一、對(duì)“建設(shè)—移交”投融資建設(shè)模式中獲取建設(shè)特許權(quán)的投資建設(shè)方（以下簡(jiǎn)稱投資方），應(yīng)認(rèn)定為建筑工程總承包人，按“建筑業(yè)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅。
二、對(duì)投資方將工程承包給其它施工企業(yè)的，按取得的回購價(jià)款減除支付給施工企業(yè)的工程款后的余額征收建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅。
所稱回購價(jià)款，包括工程建設(shè)費(fèi)用、融資費(fèi)用、管理費(fèi)用和合理回報(bào)等收入。
三、投資方按發(fā)票管理相關(guān)規(guī)定領(lǐng)購、開具建筑業(yè)統(tǒng)一發(fā)票。
《河北省地方稅務(wù)局關(guān)于“建設(shè)-移交”模式有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問題的公告》（河北省地方稅務(wù)局公告2011年第2號(hào)）“建設(shè)—移交”模式有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問題公告如下：
納稅人采用“建設(shè)—移交”模式從事基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)項(xiàng)目取得的全部收入，應(yīng)按“建筑業(yè)”稅目繳納營(yíng)業(yè)稅。若該納稅人將建筑工程承包（分包）給其他施工企業(yè)的，則以取得的全部收入扣除支付給其他施工企業(yè)的承包（分包）款后的余額為營(yíng)業(yè)額繳納營(yíng)業(yè)稅。
所謂“建設(shè)—移交”模式是一種投融資建設(shè)方式。實(shí)行“建設(shè)—移交”模式的基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)項(xiàng)目，一般由項(xiàng)目業(yè)主通過招標(biāo)方式選擇投融資人，由投融資人負(fù)責(zé)建設(shè)資金的籌集和項(xiàng)目的建設(shè)，并在項(xiàng)目完工經(jīng)驗(yàn)收合格后移交給項(xiàng)目業(yè)主，由項(xiàng)目業(yè)主按照合同的約定支付回購價(jià)款。
本公告自2011年8月1日起施行，有效期5年。此前規(guī)定與本公告不一致的，按本公告規(guī)定執(zhí)行。
總之，基礎(chǔ)設(shè)施BT項(xiàng)目移交階段，項(xiàng)目公司（不采用項(xiàng)目公司的例外）將分期從政府那兒取得回購款（回購一詞有爭(zhēng)議，暫沿用），但這筆款到賬后如何記取營(yíng)業(yè)稅有廣泛的爭(zhēng)議：
一種觀點(diǎn)認(rèn)為，項(xiàng)目公司沒有任何資質(zhì)，因此屬服務(wù)類企業(yè)（特別是出資方屬于純投資公司性質(zhì)的，其本身就屬于服務(wù)業(yè)），應(yīng)按“服務(wù)業(yè)”適用稅率5%記取；
而另一種觀點(diǎn)則認(rèn)為項(xiàng)目公司盡管沒有資質(zhì)，但其仍屬于《建筑業(yè)企業(yè)資質(zhì)管理規(guī)定》（建設(shè)部第159號(hào)令）中所述的“建筑企業(yè)”。因此應(yīng)按建筑業(yè)適用稅率“3%”記取。上述差別雖只是2%，但由于基礎(chǔ)設(shè)施的投資規(guī)模較大，因此稅收差額非常可觀。
十、建筑施工企業(yè)預(yù)收賬款處理的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制
正確的涉稅處理辦法：
收到預(yù)收款時(shí)的營(yíng)業(yè)稅及附加不計(jì)入“營(yíng)業(yè)稅金及附加”，而計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)—營(yíng)業(yè)稅”的借方，等到工程結(jié)算時(shí)，按照完工百分比法確認(rèn)的收入時(shí)，再把“應(yīng)交稅費(fèi)—營(yíng)業(yè)稅”的借方轉(zhuǎn)入“營(yíng)業(yè)稅及附加”的借方，從而反映到利潤(rùn)表中。
案例分析
某路橋工程有限公司系一家具有二級(jí)施工資質(zhì)的施工企業(yè)，于2011年1月與客戶簽訂了一項(xiàng)總額為5000萬元的公路施工承包合同，3月份已全面開工，計(jì)劃在2012年9月完工，預(yù)計(jì)該工程的總成本為4500萬元，2月份根據(jù)合同預(yù)收工程款300萬元已如期到賬，2011年合同約定發(fā)包方的付款日期分別是7月30日1500萬元、11月30日1200萬元。假設(shè)至2010年末工程實(shí)際發(fā)生成本2700萬元，已結(jié)算工程價(jià)款1800萬元，假設(shè)采用完工百分比法進(jìn)行核算，該公司2011年預(yù)收賬款的財(cái)稅處理如下：
（1）收到預(yù)收工程款時(shí)的賬務(wù)處理：
借：銀行存款 300萬
貸：預(yù)收賬款 300萬
（2）繳納預(yù)收賬款的營(yíng)業(yè)稅時(shí):
借：應(yīng)交稅費(fèi)——營(yíng)業(yè)稅 9萬
貸：銀行存款（或現(xiàn)金） 9萬
合同約定付款日期所繳納的營(yíng)業(yè)稅同此分錄，營(yíng)業(yè)稅為81萬。
（3）登記發(fā)生成本時(shí)：
借：工程施工——合同成本 2700萬
貸：銀行存款、原材料、應(yīng)付職工薪酬、累計(jì)折舊等 2700萬
（4）年底確認(rèn)收入時(shí)：
完工程度2700÷4500＝60%，收入為5000×60%＝3000萬元，毛利為（5000－4500）×60%＝300萬元。
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 2700萬
工程施工——毛利 300萬
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 3000萬
（5）提取收入的營(yíng)業(yè)稅金時(shí)：
借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 90萬
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——營(yíng)業(yè)稅 90萬
（6）登記已結(jié)算工程款時(shí)：
借：預(yù)收賬款 300萬
應(yīng)收賬款 1500萬
貸：工程結(jié)算 1800萬
從以上會(huì)計(jì)處理來看，“不計(jì)入營(yíng)業(yè)稅金及附加法”在確認(rèn)收入時(shí)，再將相關(guān)的稅費(fèi)一并結(jié)轉(zhuǎn)，符合配比原則與會(huì)計(jì)制度，但使應(yīng)交稅金——營(yíng)業(yè)稅科目出現(xiàn)借方余額，會(huì)計(jì)報(bào)表上出現(xiàn)負(fù)數(shù)，亦使人產(chǎn)生誤解，以為是企業(yè)多交的稅費(fèi)。
實(shí)踐中的有稅收風(fēng)險(xiǎn)的賬務(wù)處理法：
1.當(dāng)收到發(fā)包方的預(yù)收款時(shí)，就把營(yíng)業(yè)稅及附加計(jì)入“營(yíng)業(yè)稅金及附加”，反映到利潤(rùn)表中，而不依照工程的進(jìn)度而按照完工百分比法分次計(jì)入“營(yíng)業(yè)稅金及附加”。
【案例分析】
某路橋工程有限公司系一家具有二級(jí)施工資質(zhì)的施工企業(yè)，于2011年1月與客戶簽訂了一項(xiàng)總額為5000萬元的公路施工承包合同，3月份已全面開工，計(jì)劃在2012年9月完工，預(yù)計(jì)該工程的總成本為4500萬元，2月份根據(jù)合同預(yù)收工程款300萬元已如期到賬，2011年合同約定發(fā)包方的付款日期分別是7月30日1500萬元、11月30日1200萬元。假設(shè)至2010年末工程實(shí)際發(fā)生成本2700萬元，已結(jié)算工程價(jià)款1800萬元，假設(shè)采用完工百分比法進(jìn)行核算，該公司2011年預(yù)收賬款的財(cái)稅處理如下：
（1）收到預(yù)收工程款：
借：銀行存款 300萬
貸：預(yù)收賬款 300萬
（2）計(jì)提預(yù)收賬款稅金：
借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 9萬
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——營(yíng)業(yè)稅 9萬
計(jì)提合同約定付款日期繳納的營(yíng)業(yè)稅同此分錄，營(yíng)業(yè)稅為81萬元。
（3）繳納預(yù)收賬款營(yíng)業(yè)稅：
借：應(yīng)交稅費(fèi)——營(yíng)業(yè)稅 9萬
貸：銀行存款（或現(xiàn)金） 9萬
合同約定付款日期所繳納的營(yíng)業(yè)稅同此分錄，營(yíng)業(yè)稅為81萬元。
（4）登記發(fā)生成本：
借：工程施工 2700萬
貸：銀行存款、原材料、應(yīng)付職工薪酬、累計(jì)折舊等 2700萬
（5）年底確認(rèn)收入：
完工程度2700÷4500＝60%，收入為5000×60%＝3000萬元，毛利為（5000－4500）×60%＝300萬元。
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 2700萬
工程施工——毛利 300萬
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 3000萬
案例分析
（6）登記已結(jié)算工程款：
借：預(yù)收賬款 300萬
應(yīng)收賬款 1500萬
貸：工程結(jié)算 1800萬
“計(jì)入營(yíng)業(yè)稅金及附加法”對(duì)企業(yè)的損益產(chǎn)生影響，進(jìn)而影響到預(yù)交企業(yè)所得稅，對(duì)企業(yè)有一定的益處。如果企業(yè)預(yù)收賬款在年底全部轉(zhuǎn)為收入的情況下。其對(duì)應(yīng)產(chǎn)生的營(yíng)業(yè)稅及附加自然在企業(yè)所得稅稅前扣除，但如果企業(yè)年底沒有收入或確認(rèn)的收入小于預(yù)收賬款，其所對(duì)應(yīng)（繳納）的稅費(fèi)能否在企業(yè)所得稅稅前扣除（包括按合同規(guī)定的付款日期所產(chǎn)生的稅費(fèi)），普遍的觀點(diǎn)認(rèn)為是可以在企業(yè)所得稅前扣除。
2.“實(shí)際結(jié)算法”。在實(shí)際工作中，尤其是一些中小施工企業(yè)中，完工百分比法基本被摒棄不用，成為理論上的核算方法，工作量法則有少量施工企業(yè)采用，更多的施工企業(yè)是以與發(fā)包方的結(jié)算金額來確認(rèn)收入。
【案例分析】
某路橋工程有限公司系一家具有二級(jí)施工資質(zhì)的施工企業(yè)，于2011年1月與客戶簽訂了一項(xiàng)總額為5000萬元的公路施工承包合同，3月份已全面開工，計(jì)劃在2012年9月完工，預(yù)計(jì)該工程的總成本為4500萬元，2月份根據(jù)合同預(yù)收工程款300萬元已如期到賬，2011年合同約定發(fā)包方的付款日期分別是7月30日1500萬元、11月30日1200萬元。假設(shè)至2010年末工程實(shí)際發(fā)生成本2700萬元，已結(jié)算工程價(jià)款1800萬元，假設(shè)采用完工百分比法進(jìn)行核算，該公司2011年預(yù)收賬款的財(cái)稅處理如下：
（1）收到預(yù)收工程款：
借：銀行存款 300萬
貸：預(yù)收賬款 300萬
（2）繳納預(yù)收賬款營(yíng)業(yè)稅：
借：應(yīng)交稅費(fèi)——營(yíng)業(yè)稅 9萬
貸：銀行存款（或現(xiàn)金） 9萬
合同約定付款日期所繳納的營(yíng)業(yè)稅同此分錄，營(yíng)業(yè)稅為81萬元。
（3）登記發(fā)生成本：
借：工程施工——合同成本 2700萬
貸：銀行存款、原材料、應(yīng)付職工薪酬、累計(jì)折舊等 2700萬
（4）年底確認(rèn)收入：
借：預(yù)收賬款 300萬
應(yīng)收賬款 1500萬
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 1800萬
（5）提取收入稅金：
借：營(yíng)業(yè)稅稅金及附加 54萬
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——營(yíng)業(yè)稅 54萬
（6）確認(rèn)成本：
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 2700萬
貸：工程施工 2700萬
“實(shí)際結(jié)算法”不符合會(huì)計(jì)制度與稅法的規(guī)定，但卻得到了社會(huì)的默認(rèn)而被大量采納，成為會(huì)計(jì)核算中的“潛規(guī)則”，表面原因是施工企業(yè)工程款回收問題所致，實(shí)質(zhì)上是社會(huì)誠信程度下降的體現(xiàn)。合同所約定的工程款與實(shí)際結(jié)算的工程款往往不符，加之其他各種因素，如施工企業(yè)墊資施工，工程完工后發(fā)包方不及時(shí)結(jié)算或結(jié)算后又不付款等，結(jié)果是納稅人在按會(huì)計(jì)制度或稅法的規(guī)定在確認(rèn)收入后卻無力支付稅款。比較而言，“實(shí)際結(jié)算法”結(jié)算的工程款為發(fā)包方所認(rèn)可，對(duì)企業(yè)的現(xiàn)金流有所保證，也可以相對(duì)及時(shí)地解繳稅款，這也是其流行的主要原因。
3.墊資施工
施工企業(yè)往往只記成本而不確認(rèn)收入，年終是虧損的，這樣就會(huì)存在涉稅風(fēng)險(xiǎn)。營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間：（1）預(yù)收款的為收到預(yù)收賬款的日期；（2）有合同約定日期的按合同約定；（3）沒有合同約定的，為工程完工竣工結(jié)算日。
如果是墊資施工且跨年度完工的，要按完工百分比確認(rèn)收入，可計(jì)提營(yíng)業(yè)稅，待合同約定收款日期或完工時(shí)繳納營(yíng)業(yè)稅。
十一、《建造合同》準(zhǔn)則運(yùn)用中的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制
《企業(yè)所得稅法》沒有單獨(dú)的建造合同規(guī)定，但是，建造合同收入，應(yīng)屬于第六條第（二）項(xiàng)規(guī)定的提供勞務(wù)收入。企業(yè)受托加工制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)等，以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務(wù)等而取得的建造合同收入，均應(yīng)計(jì)入收入總額。企業(yè)的合同收入、合同成本、合同收入與合同費(fèi)用的確認(rèn)等方面，會(huì)計(jì)處理與稅務(wù)處理存在著一定差異。
（一）合同收入的會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理
在會(huì)計(jì)處理上，合同收入應(yīng)當(dāng)包括下列內(nèi)容：合同規(guī)定的初始收入。因合同變更、索賠、獎(jiǎng)勵(lì)等形成的收入。合同變更，是指客戶為改變合同規(guī)定的作業(yè)內(nèi)容而提出的調(diào)整。合同變更款同時(shí)滿足下列條件的，才能構(gòu)成合同收入：客戶能夠認(rèn)可因變更而增加的收入，該收入能夠可靠地計(jì)量。
索賠款，是指因客戶或第三方的原因造成的、向客戶或第三方收取的、用以補(bǔ)償不包括在合同造價(jià)成本中的款項(xiàng)。索賠款同時(shí)滿足下列條件的，才能構(gòu)成合同收入：根據(jù)談判情況，預(yù)計(jì)對(duì)方能夠同意該項(xiàng)索賠，對(duì)方同意接受的金額能夠可靠地計(jì)量。
獎(jiǎng)勵(lì)款，是指工程達(dá)到或超過規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)，客戶同意支付的額外款項(xiàng)。獎(jiǎng)勵(lì)款同時(shí)滿足下列條件的，才能構(gòu)成合同收入：根據(jù)合同目前完成情況，足以判斷工程進(jìn)度和工程質(zhì)量能夠達(dá)到或超過規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)，獎(jiǎng)勵(lì)金額能夠可靠地計(jì)量。
在稅務(wù)處理上，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第六條規(guī)定，企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的建造合同收入，都應(yīng)計(jì)入收入總額，包括建造合同價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。建造合同收入中因合同變更、索賠、獎(jiǎng)勵(lì)等形成的收入，都屬于應(yīng)稅收入。
（二）合同成本的會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理處理
在會(huì)計(jì)處理上，合同成本應(yīng)當(dāng)包括從合同簽訂開始至合同完成止所發(fā)生的、與執(zhí)行合同有關(guān)的直接費(fèi)用和間接費(fèi)用。合同的直接費(fèi)用應(yīng)當(dāng)包括下列內(nèi)容：耗用的材料費(fèi)用，耗用的人工費(fèi)用，耗用的機(jī)械使用費(fèi)。其他直接費(fèi)用，指其他可以直接計(jì)入合同成本的費(fèi)用。
間接費(fèi)用是企業(yè)下屬的施工單位或生產(chǎn)單位為組織和管理施工生產(chǎn)活動(dòng)所發(fā)生的費(fèi)用。直接費(fèi)用在發(fā)生時(shí)直接計(jì)入合同成本，間接費(fèi)用在資產(chǎn)負(fù)債表日按照系統(tǒng)、合理的方法分?jǐn)傆?jì)入合同成本（人工費(fèi)用比例法和直接費(fèi)用比例法）。合同完成后處置殘余物資取得的收益等與合同有關(guān)的零星收益，應(yīng)當(dāng)沖減合同成本。合同成本不包括應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益的管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用。因訂立合同而發(fā)生的有關(guān)費(fèi)用，不計(jì)入合同成本應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入當(dāng)期損益。
間接費(fèi)用的分配方法主要有人工費(fèi)用比例法、直接費(fèi)用比例法等。
①人工費(fèi)用比例法。人工費(fèi)用比例法是以各合同實(shí)際發(fā)生的人工費(fèi)為基數(shù)分配間接費(fèi)用的一種方法。計(jì)算公式如下：
間接費(fèi)用分配率＝當(dāng)期發(fā)生的全部間接費(fèi)用÷當(dāng)期各合同發(fā)生的人工費(fèi)之和
某合同應(yīng)負(fù)擔(dān)的間接費(fèi)用＝該合同實(shí)際發(fā)生的人工費(fèi)×間接費(fèi)用分配率
②直接費(fèi)用比例法。直接費(fèi)用比例法是以各成本對(duì)象發(fā)生的直接費(fèi)用為基數(shù)分配間接費(fèi)用的一種方法。計(jì)算公式如下：
間接費(fèi)用分配率＝當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的全部間接費(fèi)用÷當(dāng)期各合同發(fā)生的直接費(fèi)用之和
某合同當(dāng)期應(yīng)負(fù)擔(dān)的間接費(fèi)用＝該合同當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的直接費(fèi)用×間接費(fèi)用分配率
在稅務(wù)處理上，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得建造合同收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除，但至少有以下差異：
第一，合同完成后處置殘余物資取得的收益等與合同有關(guān)的收益，一般不能沖減合同成本，應(yīng)計(jì)入收入總額。
第二，已計(jì)入合同成本的借款費(fèi)用，不能再重復(fù)扣除財(cái)務(wù)費(fèi)用，應(yīng)作納稅調(diào)整。
第三，已在會(huì)計(jì)處理上計(jì)入合同成本，稅法規(guī)定不允許扣除、有限額扣除的成本項(xiàng)目，應(yīng)作納稅調(diào)整。
（三）合同收入與合同費(fèi)用的確認(rèn)
1.結(jié)果能夠可靠估計(jì)的建造合同
在會(huì)計(jì)處理上，在資產(chǎn)負(fù)債表日，建造合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)完工百分比法確認(rèn)合同收入和合同費(fèi)用。完工百分比法，是指根據(jù)合同完工進(jìn)度確認(rèn)收入與費(fèi)用的方法。
（1）固定造價(jià)合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)，是指同時(shí)滿足下列條件：合同總收入能夠可靠地計(jì)量，與合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)，實(shí)際發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和可靠地計(jì)量，合同完工進(jìn)度和為完成合同尚需發(fā)生的成本能夠可靠地確定。
（2）成本加成合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)，是指同時(shí)滿足下列條件：與合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)，實(shí)際發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和可靠地計(jì)量。
（3）企業(yè)確定合同完工進(jìn)度可以選用下列方法：累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例，已經(jīng)完成的合同工作量占合同預(yù)計(jì)總工作量的比例，實(shí)際測(cè)定的完工進(jìn)度。
（4）采用累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例確定合同完工進(jìn)度的，累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本不包括下列內(nèi)容：施工中尚未安裝或使用的材料成本等與合同未來活動(dòng)相關(guān)的合同成本，在分包工程的工作量完成之前預(yù)付給分包單位的款項(xiàng)。
【案例分析】
某建筑公司承建Ａ工程，工期兩年，Ａ工程的預(yù)計(jì)總成本為1000萬元。第一年，該建筑公司的“工程施工——Ａ工程”帳戶的實(shí)際發(fā)生額為680萬元。其中：人工費(fèi)150萬元，材料費(fèi)380萬元，機(jī)械使用費(fèi)100萬元，其他直接費(fèi)和工程間接費(fèi)50萬元。經(jīng)查明，Ａ工程領(lǐng)用的材料中有一批雖已運(yùn)到施工現(xiàn)場(chǎng)但尚未使用，尚未使用的材料成本為80萬元。根據(jù)上述資料計(jì)算第一年的完工進(jìn)度？
[分析]
由于與合同未來活動(dòng)相關(guān)的合同成本，例如施工中尚未安裝、使用或耗用的材料成本。材料從倉庫運(yùn)抵施工現(xiàn)場(chǎng)，如果尚未安裝、使用或耗用，則沒有形成工程實(shí)體，就其資金的占用形態(tài)而言，仍屬于材料占用的資金，而非“在產(chǎn)品”占用的資金。因此，為了保證確定完工進(jìn)度的可靠性，不應(yīng)將這部分成本列入累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本中來確定完工進(jìn)度。
根據(jù)上述資料計(jì)算第一年的完工進(jìn)度如下：
合同完工進(jìn)度＝［（680－80）÷1000］×100%＝60%
【案例分析】
甲建筑公司與客戶一攬子簽訂了一項(xiàng)建造合同，承建Ａ、Ｂ兩項(xiàng)工程。該項(xiàng)合同的Ａ、Ｂ兩項(xiàng)工程密切相關(guān)，客戶要求同時(shí)施工，一起交付，工期為兩年。合同規(guī)定的總金額為1100萬元。甲建筑公司決定Ａ工程由自己施工，Ｂ工程以400萬元的合同金額分包給乙建筑公司承建，甲公司已與乙公司簽訂了分包合同。
第一年，甲公司自行施工的Ａ工程實(shí)際發(fā)生工程成本450萬元，預(yù)計(jì)為完成Ａ工程尚需發(fā)生工程成本150萬元，甲公司根據(jù)乙公司分包的Ｂ工程的完工進(jìn)度，向乙公司支付了Ｂ工程的進(jìn)度款250萬元，并向乙公司預(yù)付了下年度備料款50萬元。根據(jù)上述資料計(jì)算確定甲公司該項(xiàng)建造合同第一年的完工進(jìn)度
[分析]
總承包商將其承包的工程項(xiàng)目中的單項(xiàng)工程或單項(xiàng)工程中的單位工程、分部分項(xiàng)工程分包給另一個(gè)承包商（即分包單位）進(jìn)行施工時(shí)，分包單位所承包的那部分單項(xiàng)工程或單位工程、分部分項(xiàng)工程，即為分包工程。對(duì)總承包商來說，分包工程是其承建的總體工程的一部分，分包工程的工作量也是其總體工程的工作量，總承包商在確定總體工程的完工進(jìn)度時(shí)，應(yīng)考慮分包工程的完工進(jìn)度。
在分包工程的工作量完成之前預(yù)付給分包單位的款項(xiàng)，雖然是總承包商的一項(xiàng)資金支出，但是該項(xiàng)支出并沒有形成相應(yīng)的工作量，因此，不應(yīng)將這部分支出列入累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本中來確定完工進(jìn)度。但是，根據(jù)分包工程進(jìn)度支付的分包工程進(jìn)度款，應(yīng)構(gòu)成累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本。
因此，甲公司根據(jù)上述資料計(jì)算確定該項(xiàng)建造合同第一年的完工進(jìn)度如下：
合同完工進(jìn)度＝［（450＋250）÷（450＋150＋400）］×100%＝70%
（5）在資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)當(dāng)按照合同總收入乘以完工進(jìn)度扣除以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)收入后的金額，確認(rèn)為當(dāng)期合同收入。同時(shí)，按照合同預(yù)計(jì)總成本乘以完工進(jìn)度扣除以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)費(fèi)用后的金額，確認(rèn)為當(dāng)期合同費(fèi)用。
（6）當(dāng)期完成的建造合同，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際合同總收入扣除以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)收入后的金額，確認(rèn)為當(dāng)期合同收入。同時(shí)，按照累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本扣除以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)費(fèi)用后的金額，確認(rèn)為當(dāng)期合同費(fèi)用。
在稅務(wù)處理上，企業(yè)受托加工制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)等，以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務(wù)或者提供勞務(wù)等，持續(xù)時(shí)間超過一個(gè)納稅年度的，按照納稅年度內(nèi)完工進(jìn)度或者完成的工作量確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。
2.結(jié)果不能夠可靠估計(jì)的建造合同
在會(huì)計(jì)處理上，建造合同的結(jié)果不能可靠估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)分別下列情況處理：
（1）合同成本能夠收回的，合同收入根據(jù)能夠收回的實(shí)際合同成本予以確認(rèn)，合同成本在其發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為合同費(fèi)用。
（2）合同成本不可能收回的，在發(fā)生時(shí)立即確認(rèn)為合同費(fèi)用，不確認(rèn)合同收入。
（3）使建造合同的結(jié)果不能可靠估計(jì)的不確定因素不復(fù)存在的，應(yīng)當(dāng)按照準(zhǔn)則的規(guī)定確認(rèn)與建造合同有關(guān)的收入和費(fèi)用。
在稅務(wù)處理上，稅法不認(rèn)同建造合同的結(jié)果不能可靠估計(jì)的處理，應(yīng)區(qū)別情況進(jìn)行納稅調(diào)整：
（1）合同成本能夠收回的，合同收入應(yīng)根據(jù)合同規(guī)定的建造合同收入計(jì)入收入總額。合同收入不能根據(jù)能夠收回的實(shí)際合同成本予以確認(rèn)，但合同成本在其發(fā)生的當(dāng)期在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。
（2）合同成本不可能收回的，不能直接不確認(rèn)合同收入。應(yīng)根據(jù)合同規(guī)定先確認(rèn)建造合同收入，計(jì)入收入總額，等經(jīng)過法律程序認(rèn)定合同成本不能收回后，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核準(zhǔn)，方可作為損失扣除。
3.合同預(yù)計(jì)損失的處理
在會(huì)計(jì)處理上，合同預(yù)計(jì)總成本超過合同總收入的，則形成合同預(yù)計(jì)損失，應(yīng)提取損失準(zhǔn)備，將預(yù)計(jì)損失確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。合同完工時(shí)，將已提取的損失準(zhǔn)備沖減合同費(fèi)用。
在稅務(wù)處理上，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定，合同預(yù)計(jì)總成本超過合同總收入形成合同預(yù)計(jì)損失，不屬于實(shí)際發(fā)生的損失，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除。企業(yè)提取的損失準(zhǔn)備，屬于《企業(yè)所得稅法》第十條第（七）項(xiàng)規(guī)定的未經(jīng)核定的準(zhǔn)備金支出，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除，不得將預(yù)計(jì)損失確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，應(yīng)按照稅法的規(guī)定進(jìn)行納稅調(diào)整。
【案例分析】
2008年初，甲建筑公司簽訂了一項(xiàng)總金額為10000000元的建造合同，為乙公司建造一座橋梁。工程已于2008年2月開工，將在2009年6月完工，預(yù)計(jì)工程總成本為8000000元。截至2008年12月31日，該項(xiàng)目已經(jīng)發(fā)生的成本為5000000元，預(yù)計(jì)完成合同還將發(fā)生成本3000000元，已結(jié)算工程價(jià)款4000000元，實(shí)際收到2500000元。2008年12月31日，甲公司得知乙公司2008年出現(xiàn)了巨額虧損，生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)發(fā)生嚴(yán)重困難，以后的款項(xiàng)很可能無法收回。
假設(shè)不考慮城建稅和教育費(fèi)附加，會(huì)計(jì)分錄以匯總數(shù)反映，所得稅稅率為25%，無其他納稅調(diào)整項(xiàng)目，預(yù)計(jì)未來有足夠的應(yīng)納稅所得額予以抵扣相關(guān)的可抵扣暫時(shí)性差異。
[分析]：
1.甲公司的稅務(wù)處理分析：
根據(jù)稅法規(guī)定，甲公司應(yīng)按完工進(jìn)度確認(rèn)工程收入和成本。2008年，該項(xiàng)工程的完工進(jìn)度為62.5%（5000000÷8000000），應(yīng)確認(rèn)收入6250000元（10000000×62.5%）、成本5000000元（8000000×62.5%）。
另外，甲公司取得建造收入應(yīng)按“建筑業(yè)”稅目繳納營(yíng)業(yè)稅。營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)應(yīng)為建造合同雙方結(jié)算的工程價(jià)款4000000元，應(yīng)繳營(yíng)業(yè)稅120000元（4000000×3%）。
2008年，稅務(wù)上確認(rèn)建造合同所得1130000元（6250000－5000000－120000）。
2.甲公司的會(huì)計(jì)處理分析：
根據(jù)新準(zhǔn)則的規(guī)定，2008年12月31日，由于乙公司當(dāng)年經(jīng)營(yíng)發(fā)生嚴(yán)重困難，甲公司今后很難收到工程價(jià)款，屬于建造合同的結(jié)果不能可靠估計(jì)的情況，不能按完工百分比法確認(rèn)合同收入。這時(shí)，甲公司只能將已經(jīng)發(fā)生的成本中能夠得到補(bǔ)償?shù)牟糠?500000元確認(rèn)為收入，同時(shí)將發(fā)生的合同成本5000000元全部確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。
實(shí)際發(fā)生合同成本時(shí)：
借：工程施工 5000000
貸：應(yīng)付職工薪酬（原材料等） 5000000
結(jié)算工程價(jià)款時(shí)：
借：應(yīng)收賬款 4000000
貸：工程結(jié)算 4000000
收到工程價(jià)款時(shí)：
借：銀行存款 2500000
貸：應(yīng)收賬款 2500000
確認(rèn)建造合同的收入、費(fèi)用時(shí)：
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 5000000
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 2500000
工程施工——毛利 2500000
計(jì)提營(yíng)業(yè)稅時(shí)：
借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 120000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 120000
2008年，會(huì)計(jì)上確認(rèn)建造合同的收益-2620000元（2500000－5000000－120000）。
3.納稅調(diào)整分析：
2008年，對(duì)于此項(xiàng)建造合同，會(huì)計(jì)上確認(rèn)收益-2620000元，稅務(wù)上確認(rèn)所得1130000元，會(huì)計(jì)處理比稅務(wù)處理少計(jì)所得3750000元。因此，甲公司在申報(bào)2008年企業(yè)所得稅時(shí)，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額3750000元。這時(shí)，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)———所得稅》的規(guī)定，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)937500元（3750000×25%）。
借：遞延所得稅資產(chǎn) 937500
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 937500
補(bǔ)充：建筑業(yè)混合銷售問題
1.一般納稅人建筑企業(yè)——自產(chǎn)產(chǎn)品；外購產(chǎn)品
2.非一般納稅人建筑企業(yè) ——自產(chǎn)產(chǎn)品；外購產(chǎn)品
十二、總分包間的三種會(huì)計(jì)處理
《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《施工企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法》以及2006年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15號(hào)——建造合同》中均沒有對(duì)分包工程的會(huì)計(jì)核算作出明確的規(guī)定。目前在施工企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)踐中，對(duì)分包工程的會(huì)計(jì)處理方法主要有兩種：第一種作法將分包的工程收入納入本公司的收入，將所支付的分包工程款作為本公司的施工成本，與自己承建的工程做同樣的處理；第二種作法視分包工程與自己沒有關(guān)系，分包工程的收入和支出均不通過本公司收支體系核算。
比較而言，第一種作法的特點(diǎn)是全面反映了總承包方的收入與成本，與《建筑法》、《合同法》中對(duì)總承包人相關(guān)責(zé)任和義務(wù)的規(guī)定是吻合的；第二種作法盡管和《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》有關(guān)“總承包企業(yè)以工程的全部承包額減去付給分包人的價(jià)款后的余額為營(yíng)業(yè)額”的規(guī)定匹配較好，但卻沒有全面反映總承包方的收入與費(fèi)用；再者，按第一種作法確認(rèn)的收入與《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》營(yíng)業(yè)額的差異，屬于會(huì)計(jì)規(guī)定與稅法規(guī)定的正常差異，并不影響對(duì)分包工程的會(huì)計(jì)核算。因此，承包方企業(yè)在核算分包工程在各會(huì)計(jì)期間的營(yíng)業(yè)收入與費(fèi)用時(shí)，可按照第一種作法的進(jìn)行賬務(wù)處理。
（一）在總包方代扣代繳分包營(yíng)業(yè)稅的情況下
【案例分析】乙建筑公司承包一項(xiàng)工程，工期10個(gè)月，總承包收入8000萬元，其中裝修工程2000萬元，分包給丁公司承建。乙公司完成工程累計(jì)發(fā)生合同成本5500萬元，項(xiàng)目在當(dāng)年12月份如期完工。其賬務(wù)處理如下：
①乙公司完成項(xiàng)目發(fā)生成本費(fèi)用時(shí)，
借：工程施工——合同成本 55000000
貸：原材料等 55000000
收到甲方一次性結(jié)算的總承包款時(shí)，
借：銀行存款 80000000
貸：工程結(jié)算 80000000
②計(jì)提營(yíng)業(yè)稅金及代扣營(yíng)業(yè)稅時(shí)，
計(jì)提營(yíng)業(yè)稅金＝（8000－2000）x3%＝180（萬元）
應(yīng)代扣營(yíng)業(yè)稅＝2000x3%＝60（萬元）
借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 1800000
應(yīng)付賬款 600000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 2400000
③繳納營(yíng)業(yè)稅時(shí)，
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 2400000
貸：銀行存款 2400000
④分包工程完工驗(yàn)工結(jié)算時(shí)，
借：工程施工——合同成本 20000000
貸：應(yīng)付賬款 20000000
⑤支付工程款時(shí)，
借：應(yīng)付賬款 19400000
貸：銀行存款 19400000
⑥乙公司確認(rèn)該項(xiàng)目收入與費(fèi)用時(shí)，
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 75000000
工程施工——合同毛利 5000000
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 80000000
⑦工程結(jié)算與工程施工對(duì)沖結(jié)平時(shí)，
借：工程結(jié)算 80000000
貸：工程施工——合同成本 75000000
——合同毛利 5000000
（二）在總包方不代扣代繳分包營(yíng)業(yè)稅的情況
【案例分析】乙建筑公司承包一項(xiàng)工程，工期10個(gè)月，總承包收入8000萬元，其中裝修工程2000萬元，分包給丁公司承建。乙公司完成工程累計(jì)發(fā)生合同成本5500萬元，項(xiàng)目在當(dāng)年12月份如期完工。其賬務(wù)處理如下：
①乙公司完成項(xiàng)目發(fā)生成本費(fèi)用時(shí)，
借：工程施工——合同成本 55000000
貸：原材料等 55000000
收到甲方一次性結(jié)算的總承包款時(shí)，
借：銀行存款 80000000
貸：工程結(jié)算 80000000
②計(jì)提營(yíng)業(yè)稅金時(shí)
計(jì)提營(yíng)業(yè)稅金＝（8000－2000）x3%＝180（萬元）
借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 1800000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 1800000
③繳納營(yíng)業(yè)稅時(shí)
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 1800000
貸：銀行存款 1800000
④分包工程完工驗(yàn)工結(jié)算時(shí)
借：工程施工——分包成本 19400000
——分包成本（營(yíng)業(yè)稅金及附加） 600000
貸：應(yīng)付賬款 20000000
⑤支付工程款時(shí)
借：應(yīng)付賬款 20000000
貸：銀行存款 20000000
⑥乙公司確認(rèn)該項(xiàng)目收入與費(fèi)用時(shí)
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 74400000（19400000+55000000）
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 600000
工程施工——合同毛利 5000000
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 80000000
⑦工程結(jié)算與工程施工對(duì)沖結(jié)平時(shí)
借：工程結(jié)算 80000000
貸：工程施工——合同成本 75000000
——合同毛利 5000000
⑧根據(jù)分包人提供的發(fā)票,到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)退還營(yíng)業(yè)稅及附加:
借：銀行存款 600000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 600000
（三）在建設(shè)單位代扣代繳總包和分包營(yíng)業(yè)稅的情況
【案例分析】乙建筑公司承包一項(xiàng)工程，工期10個(gè)月，總承包收入8000萬元，其中裝修工程2000萬元，分包給丁公司承建。乙公司完成工程累計(jì)發(fā)生合同成本5500萬元，項(xiàng)目在當(dāng)年12月份如期完工。其賬務(wù)處理如下：
①乙公司完成項(xiàng)目發(fā)生成本費(fèi)用時(shí)，
借：工程施工——合同成本 55000000
貸：原材料等 55000000
收到甲方一次性結(jié)算的總承包款時(shí)，
借：銀行存款 77600000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 2400000
貸：工程結(jié)算 80000000
②計(jì)提營(yíng)業(yè)稅金及代扣營(yíng)業(yè)稅時(shí)
計(jì)提營(yíng)業(yè)稅金＝（8000－2000）x3%＝180（萬元）
應(yīng)代扣營(yíng)業(yè)稅＝2000x3%＝60（萬元）
借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 1800000
應(yīng)付賬款 600000
貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 2400000
③分包工程完工驗(yàn)工結(jié)算時(shí)
借：工程施工——合同成本 20000000
貸：應(yīng)付賬款 20000000
④支付工程款時(shí)
借：應(yīng)付賬款 19400000
貸：銀行存款 19400000
⑤乙公司確認(rèn)該項(xiàng)目收入與費(fèi)用時(shí)
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 75000000
工程施工——合同毛利 5000000
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 80000000
⑥工程結(jié)算與工程施工對(duì)沖結(jié)平時(shí)
借：工程結(jié)算 80000000
貸：工程施工——合同成本 75000000
——合同毛利 5000000
十三、跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)所得稅的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制
法律依據(jù)：
1.根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于建筑安裝企業(yè)所得稅納稅地點(diǎn)問題的通知》（國稅發(fā)[1995]227號(hào)）規(guī)定：
（1）建筑安裝企業(yè)離開工商登記注冊(cè)地或經(jīng)營(yíng)管理所在地（以下簡(jiǎn)稱所在地）到本縣（區(qū)）以外地區(qū)施工的，應(yīng)向其所在地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)開具外出經(jīng)營(yíng)活動(dòng)稅收管理證明（以下簡(jiǎn)稱外出經(jīng)營(yíng)證），其經(jīng)營(yíng)所得，由所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)一并計(jì)征所得稅。否則，其經(jīng)營(yíng)所得由企業(yè)項(xiàng)目施工地（以下簡(jiǎn)稱施工地）主管稅務(wù)機(jī)關(guān)就地征收所得稅。據(jù)此，對(duì)于辦理了外出經(jīng)營(yíng)證的企業(yè)其企業(yè)所得稅應(yīng)由所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)征收，對(duì)于沒有辦理外出經(jīng)營(yíng)證的企業(yè)其企業(yè)所得稅由施工地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)征收。
（2）持有外出經(jīng)營(yíng)證的建筑安裝企業(yè)到達(dá)施工地后，應(yīng)向施工地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)遞交稅務(wù)登記證件（副本）和外出經(jīng)營(yíng)證，并陸續(xù)提供所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)按完工進(jìn)度或完成的工作量據(jù)以計(jì)算應(yīng)繳納所得稅的完稅證明。施工地稅務(wù)機(jī)關(guān)接到上述資料后，經(jīng)核實(shí)無誤予以登記，不再核發(fā)稅務(wù)登記證，企業(yè)持有所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)核發(fā)的<稅務(wù)登記證>（副本）進(jìn)行經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)結(jié)束后，應(yīng)向施工地稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理注銷手續(xù)，外出經(jīng)營(yíng)證交原填發(fā)稅務(wù)機(jī)關(guān)。
2.國家稅務(wù)總局于2010年1月26日下發(fā)了《國家稅務(wù)總局關(guān)于建筑企業(yè)所得稅征管有關(guān)問題的通知》（國稅函〔2010〕39號(hào)）,該文件對(duì)跨地區(qū)（指跨省、自治區(qū)、直轄市和計(jì)劃單列市，下同）經(jīng)營(yíng)建筑企業(yè)所得稅征收管理問題通知如下：
一、實(shí)行總、分機(jī)構(gòu)體制的跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)建筑企業(yè)應(yīng)嚴(yán)格執(zhí)行國稅發(fā)〔2008〕28號(hào)文件規(guī)定，按照"統(tǒng)一計(jì)算、分級(jí)管理、就地預(yù)繳、匯總清算、財(cái)政調(diào)庫"的辦法計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。
二、建筑企業(yè)跨地區(qū)設(shè)立的不符合二級(jí)分支機(jī)構(gòu)條件的項(xiàng)目經(jīng)理部（包括與項(xiàng)目經(jīng)理部性質(zhì)相同的工程指揮部、合同段等），應(yīng)匯總到總機(jī)構(gòu)或二級(jí)分支機(jī)構(gòu)統(tǒng)一計(jì)算，按照國稅發(fā)〔2008〕28號(hào)文件規(guī)定的辦法計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。
三、各地稅務(wù)機(jī)關(guān)自行制定的與本通知相抵觸的征管文件，一律停止執(zhí)行并予以糾正；對(duì)按照規(guī)定不應(yīng)就地預(yù)繳而征收了企業(yè)所得稅的，要及時(shí)將稅款返還給企業(yè)。未按本通知要求進(jìn)行糾正的，稅務(wù)總局將按照?qǐng)?zhí)法責(zé)任制的有關(guān)規(guī)定嚴(yán)肅處理。
3.為加強(qiáng)對(duì)跨地區(qū)（指跨省、自治區(qū)、直轄市和計(jì)劃單列市，下同）經(jīng)營(yíng)建筑企業(yè)所得稅的征收管理，國家稅務(wù)總局2010年4月19日下發(fā)發(fā)《關(guān)于跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)建筑企業(yè)所得稅征收管理問題的通知》（國稅函[2010]156號(hào)）規(guī)定如下：
一、實(shí)行總分機(jī)構(gòu)體制的跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)建筑企業(yè)應(yīng)嚴(yán)格執(zhí)行國稅發(fā)[2008]28號(hào)文件規(guī)定，按照“統(tǒng)一計(jì)算，分級(jí)管理，就地預(yù)繳，匯總清算，財(cái)政調(diào)庫”的辦法計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。
二、建筑企業(yè)所屬二級(jí)或二級(jí)以下分支機(jī)構(gòu)直接管理的項(xiàng)目部（包括與項(xiàng)目部性質(zhì)相同的工程指揮部、合同段等，下同）不就地預(yù)繳企業(yè)所得稅，其經(jīng)營(yíng)收入、職工工資和資產(chǎn)總額應(yīng)匯總到二級(jí)分支機(jī)構(gòu)統(tǒng)一核算，由二級(jí)分支機(jī)構(gòu)按照國稅發(fā)[2008]28號(hào)文件規(guī)定的辦法預(yù)繳企業(yè)所得稅。
三、建筑企業(yè)總機(jī)構(gòu)直接管理的跨地區(qū)設(shè)立的項(xiàng)目部，應(yīng)按項(xiàng)目實(shí)際經(jīng)營(yíng)收入的0.2%按月或按季由總機(jī)構(gòu)向項(xiàng)目所在地預(yù)分企業(yè)所得稅，并由項(xiàng)目部向所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)預(yù)繳。
涉稅風(fēng)險(xiǎn)1：
總機(jī)構(gòu)只設(shè)跨地區(qū)項(xiàng)目部的，扣除已由項(xiàng)目部預(yù)繳的企業(yè)所得稅后，按照其余額就地繳納；此種情況見前例所示，按照0.2%在項(xiàng)目所在地預(yù)繳稅款對(duì)于建筑施工企業(yè)應(yīng)當(dāng)說影響甚微。項(xiàng)目所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)仍然有要求企業(yè)在當(dāng)?shù)卦O(shè)立分支機(jī)構(gòu)或者設(shè)置全資子公司以擴(kuò)大稅源的可能性。
四、建筑企業(yè)總機(jī)構(gòu)應(yīng)匯總計(jì)算企業(yè)應(yīng)納所得稅，按照以下方法進(jìn)行預(yù)繳：
（一）總機(jī)構(gòu)只設(shè)跨地區(qū)項(xiàng)目部的，扣除已由項(xiàng)目部預(yù)繳的企業(yè)所得稅后，按照其余額就地繳納；
（二）總機(jī)構(gòu)只設(shè)二級(jí)分支機(jī)構(gòu)的，按照國稅發(fā)[2008]28號(hào)文件規(guī)定計(jì)算總、分支機(jī)構(gòu)應(yīng)繳納的稅款；
（三）總機(jī)構(gòu)既有直接管理的跨地區(qū)項(xiàng)目部，又有跨地區(qū)二級(jí)分支機(jī)構(gòu)的，先扣除已由項(xiàng)目部預(yù)繳的企業(yè)所得稅后，再按照國稅發(fā)[2008]28號(hào)文件規(guī)定計(jì)算總、分支機(jī)構(gòu)應(yīng)繳納的稅款。
五、建筑企業(yè)總機(jī)構(gòu)應(yīng)按照有關(guān)規(guī)定辦理企業(yè)所得稅年度匯算清繳，各分支機(jī)構(gòu)和項(xiàng)目部不進(jìn)行匯算清繳。總機(jī)構(gòu)年終匯算清繳后應(yīng)納所得稅額小于已預(yù)繳的稅款時(shí)，由總機(jī)構(gòu)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理退稅或抵扣以后年度的應(yīng)繳企業(yè)所得稅。
稅收風(fēng)險(xiǎn)2：
但是如果總機(jī)構(gòu)屬于國稅機(jī)關(guān)管轄，總機(jī)構(gòu)年終匯算清繳后應(yīng)納所得稅額小于各分支機(jī)構(gòu)和項(xiàng)目部在當(dāng)?shù)氐囟惥诸A(yù)繳的所得稅，往往不能在總公司得到抵扣。
稅收風(fēng)險(xiǎn)控制策略：
1.建筑企業(yè)總機(jī)構(gòu)在辦理企業(yè)所得稅預(yù)繳和匯算清繳時(shí)，應(yīng)附送其所直接管理的跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目部就地預(yù)繳稅款的完稅證明。直接管理的跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目部賬務(wù)核算應(yīng)當(dāng)與總機(jī)構(gòu)一致，既可以匯總核算，也可以按照項(xiàng)目核算。對(duì)于會(huì)計(jì)處理無甚影響，但要保存好跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目部就地預(yù)繳稅款的完稅證明，以備稅務(wù)機(jī)關(guān)核查。
2.跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)的項(xiàng)目部（包括二級(jí)以下分支機(jī)構(gòu)管理的項(xiàng)目部）應(yīng)向項(xiàng)目所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)出具總機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)開具的《外出經(jīng)營(yíng)活動(dòng)稅收管理證明》，未提供上述證明的，項(xiàng)目部所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)督促其限期補(bǔ)辦；不能提供上述證明的，應(yīng)作為獨(dú)立納稅人就地繳納企業(yè)所得稅。同時(shí)，項(xiàng)目部應(yīng)向所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供總機(jī)構(gòu)出具的證明該項(xiàng)目部屬于總機(jī)構(gòu)或二級(jí)分支機(jī)構(gòu)管理的證明文件。
3.掛靠單位以有資質(zhì)單位名義簽訂施工合同，一樣要以被掛靠單位名義向總機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)開具《外出經(jīng)營(yíng)活動(dòng)稅收管理證明》，接受工程所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)管理。同時(shí)項(xiàng)目部應(yīng)向所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供總機(jī)構(gòu)出具的證明該項(xiàng)目部屬于總機(jī)構(gòu)或二級(jí)分支機(jī)構(gòu)管理的證明文件。
十四、建筑工地臨時(shí)食堂開支的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制
1.如果施工企業(yè)給民工購買了三險(xiǎn)一金，簽定勞動(dòng)合同并代扣個(gè)人所得稅，則建筑工地臨時(shí)食堂開支應(yīng)計(jì)入“職工福利費(fèi)”；
2.如果工地上的民工是勞務(wù)派遣公司派遣的，則建筑工地臨時(shí)食堂開支不可以計(jì)入“職工福利費(fèi)”，應(yīng)在“工程施工——間接費(fèi)用”核算。
十五、建筑施工企業(yè)邊角料的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制
涉稅風(fēng)險(xiǎn)：
建筑施工企業(yè)的邊角料主要是工地上的余料和廢品類。有不少施工企業(yè)在銷售邊角料時(shí)往往不做收入，甚至是賬外循環(huán)，有的雖然做收入，但在“營(yíng)業(yè)外收入”科目反映，漏了營(yíng)業(yè)稅。
涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制策略：
施工企業(yè)的邊角料銷售收入，應(yīng)該在“其他業(yè)務(wù)收入”科目進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，如果殘余料等邊角料的成本已經(jīng)計(jì)入合同成本，應(yīng)該先沖減合同成本，在按照銷售業(yè)務(wù)處理；工地殘余料的銷售，需要按照3%繳納增值稅，即按照銷售額÷（1+3%）×3%，到國稅局代 開普通銷售發(fā)票。（稅負(fù)為增值稅及城建稅和教育費(fèi)附加，3.3%）
十六、施工企業(yè)現(xiàn)場(chǎng)自制混凝土用于本企業(yè)承建工程的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制
（一）法律依據(jù)
根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)政部、國家稅務(wù)總局令2008年第50號(hào)）規(guī)定：
“第四條單位或者個(gè)體工商戶的下列行為，視同銷售貨物：
（四）將自產(chǎn)或者委托加工的貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目；
第六條納稅人的下列混合銷售行為，應(yīng)當(dāng)分別核算貨物的銷售額和非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額，并根據(jù)其銷售貨物的銷售額計(jì)算繳納增值稅，非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額不繳納增值稅；未分別核算的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其貨物的銷售額：
（一）銷售自產(chǎn)貨物并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)的行為；
（二）財(cái)政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。”
國家稅務(wù)總局發(fā)布的《增值稅若干具體問題的規(guī)定》（國稅發(fā)[1993]154號(hào)）第一條第（四）款規(guī)定：從事建筑安裝業(yè)務(wù)的企業(yè)附設(shè)的工廠、車間生產(chǎn)的水泥預(yù)制構(gòu)件、其他構(gòu)件或建筑材料，用于本單位或本企業(yè)的建筑工程的，應(yīng)在移送使用時(shí)征收增值稅，但對(duì)其現(xiàn)場(chǎng)制造的預(yù)制構(gòu)件，凡直接用于本單位或本企業(yè)建筑工程的，不征收增值稅。
《國家稅務(wù)總局關(guān)于建安企業(yè)生產(chǎn)瀝青混凝土征收增值稅問題的批復(fù)》（國稅函[2000]790號(hào)）進(jìn)一步明確了建安企業(yè)將所屬單位生產(chǎn)瀝青混凝土用于本單位建設(shè)工程的，應(yīng)當(dāng)征收增值稅。
（二）分析結(jié)論
根據(jù)上述規(guī)定，增值稅納稅人將自制混凝土用于非增值稅項(xiàng)目，屬于視同銷售計(jì)繳增值稅。無論是增值稅納稅人還是營(yíng)業(yè)稅納稅人，將自產(chǎn)貨物用于提供建筑業(yè)勞務(wù)或在提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時(shí)銷售自產(chǎn)貨物，都應(yīng)當(dāng)分別核算貨物的銷售額和非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額，并根據(jù)其銷售貨物的銷售額計(jì)算繳納增值稅，非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額不繳納增值稅，應(yīng)計(jì)繳營(yíng)業(yè)稅；未分別核算的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其貨物的銷售額和非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額分別繳納增值稅和營(yíng)業(yè)稅。
十七、政府收回土地給予土地補(bǔ)償款的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制
（一）法律依據(jù)
根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅稅目注釋》（國稅發(fā)[1993]149號(hào)）第八條第一款規(guī)定：“轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)，是指土地使用者轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的行為。土地所有者出讓土地使用權(quán)和土地使用者將土地使用權(quán)歸還給土地所有者的行為，不征收營(yíng)業(yè)稅。”
《國家稅務(wù)總局關(guān)于土地使用者將土地使用權(quán)歸還給土地所有者行為營(yíng)業(yè)稅問題的通知》（國稅函[2008]277號(hào)）規(guī)定：“納稅人將土地使用權(quán)歸還給土地所有者時(shí)，只要出具縣級(jí)（含）以上地方人民政府收回土地使用權(quán)的正式文件，無論支付征地補(bǔ)償費(fèi)的資金來源是否為政府財(cái)政資金，該行為均屬于土地使用者將土地使用權(quán)歸還給土地所有者的行為，按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈營(yíng)業(yè)稅稅目注釋（試行稿）〉的通知》（國稅發(fā)[1993]149號(hào)）規(guī)定，不征收營(yíng)業(yè)稅。”
國家稅務(wù)總局關(guān)于政府收回土地使用權(quán)及納稅人代墊拆遷補(bǔ)償費(fèi)有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問題的通知》（國稅函[2009]520號(hào)）的規(guī)定：“納稅人受托進(jìn)行建筑物拆除、平整土地并代委托方向原土地使用權(quán)人支付拆遷補(bǔ)償費(fèi)的過程中，其提供建筑物拆除、平整土地勞務(wù)取得的收入應(yīng)按照“建筑業(yè)”稅目繳納營(yíng)業(yè)稅；其代委托方向原土地使用權(quán)人支付拆遷補(bǔ)償費(fèi)的行為屬于“服務(wù)業(yè)——代理業(yè)”行為，應(yīng)以提供代理勞務(wù)取得的全部收入減去其代委托方支付的拆遷補(bǔ)償費(fèi)后的余額為營(yíng)業(yè)額計(jì)算繳納營(yíng)業(yè)稅。”
（二）涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制策略
1.出具縣級(jí)（含）以上地方人民政府收回土地使用權(quán)的正式文件；
2.保管好政府相關(guān)部門，如土地儲(chǔ)備中心或土地管理局與企業(yè)簽訂的收回土地的合同或協(xié)議；
3.政府給予的土地補(bǔ)償款要繳納企業(yè)所得稅。
現(xiàn)場(chǎng)答疑
二十、關(guān)聯(lián)企業(yè)間無償借款和利息費(fèi)用的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制
（一）涉稅風(fēng)險(xiǎn)
1.關(guān)聯(lián)企業(yè)間借款長(zhǎng)期無息使用，沒有申報(bào)繳納“金融保險(xiǎn)業(yè)”的營(yíng)業(yè)稅，沒有按照市場(chǎng)公允價(jià)值納稅調(diào)整利息收入，申報(bào)繳納企業(yè)所得稅。
2.公司將銀行借款無償讓渡給另外一家公司使用，所支付的利息在稅前進(jìn)行了扣除。
3.企業(yè)向個(gè)人借款支付的利息超過金融企業(yè)的同期貸款利率，而且沒有到當(dāng)?shù)囟悇?wù)主管部門代 開利息發(fā)票入賬；
4.企業(yè)向股東和投資者借款的數(shù)量超過其在企業(yè)內(nèi)的投資額的2培，并在稅前扣除了超過金融企業(yè)同期貸款利率的利息。
（二）涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制策略
1.企業(yè)向股東或其他與企業(yè)有關(guān)聯(lián)關(guān)系的自然人借款的借款數(shù)量不能超過其在企業(yè)的投資額的2倍。
國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)向自然人借款的利息支出企業(yè)所得稅稅前扣除問題的通知》（國稅函[2009]777號(hào)）第一條規(guī)定：“企業(yè)向股東或其他與企業(yè)有關(guān)聯(lián)關(guān)系的自然人借款的利息支出，應(yīng)根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（以下簡(jiǎn)稱稅法）第四十六條及《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問題的通知》（財(cái)稅[2008]121號(hào)）規(guī)定的條件，計(jì)算企業(yè)所得稅扣除額。即企業(yè)向股東或其他與企業(yè)有關(guān)聯(lián)關(guān)系的自然人借款的借款數(shù)量不能超過其在企業(yè)的投資額的2倍。
2.應(yīng)簽定借款合同，并取得稅務(wù)局代扣的利息票據(jù)。
根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)向自然人借款的利息支出企業(yè)所得稅稅前扣除問題的通知》（國稅函[2009]777號(hào)）第二條規(guī)定，企業(yè)向除第一條規(guī)定以外的內(nèi)部職工或其他人員借款的利息支出，其借款情況同時(shí)符合以下條件的，其利息支出在不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第八條和《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十七條規(guī)定，準(zhǔn)予扣除：1.企業(yè)與個(gè)人之間的借貸是真實(shí)、合法、有效的，并且不具有非法集資目的或其他違反法律、法規(guī)的行為。2.企業(yè)與個(gè)人之間簽訂了借款合同。
企業(yè)向無關(guān)聯(lián)的自然人借款支出應(yīng)真實(shí)、合法、有效，借出方個(gè)人應(yīng)按規(guī)定繳納相關(guān)稅費(fèi)，并開具相應(yīng)的發(fā)票，支出利息方應(yīng)取得該發(fā)票才可以在稅前扣除。
3.履行關(guān)聯(lián)借款的申報(bào)
根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)向自然人借款的利息支出企業(yè)所得稅稅前扣除問題的通知》（國稅函[2009]777號(hào)）規(guī)定，企業(yè)向股東或其他與企業(yè)有關(guān)聯(lián)關(guān)系的自然人借款的利息支出，應(yīng)根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第四十六條及《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問題的通知》（財(cái)稅[2008]121號(hào)）規(guī)定的條件，計(jì)算企業(yè)所得稅扣除額。
因此，年度企業(yè)所得稅申報(bào)時(shí)，借款需要在《企業(yè)年度關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來報(bào)告表》融通資金表中反映。
4.企業(yè)向關(guān)聯(lián)企業(yè)或投資者或公司股東借款，必須按照市場(chǎng)價(jià)值支付利息。
《中華人民共和國稅收征收管理法》第三十六條規(guī)定，企業(yè)或者外國企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立的從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來，應(yīng)當(dāng)按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來收取或者支付價(jià)款、費(fèi)用；不按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來收取或者支付價(jià)款、費(fèi)用，而減少其應(yīng)納稅的收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)進(jìn)行合理調(diào)整。即若借貸雙方存在關(guān)聯(lián)關(guān)系，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)核定其利息收入并繳納營(yíng)業(yè)稅和企業(yè)所得稅。
5.公司將銀行借款無償讓渡給另外一家公司使用，所支付的利息與取得收入無關(guān)，應(yīng)調(diào)增應(yīng)稅所得額。
企業(yè)將銀行借款無償轉(zhuǎn)借他人，實(shí)質(zhì)上是將企業(yè)獲得的利益轉(zhuǎn)贈(zèng)他人的一種行業(yè)，因此稅務(wù)部門有權(quán)力按銀行同期借款利率核定其轉(zhuǎn)借收入，并就其適用營(yíng)業(yè)稅暫行條例按金融業(yè)稅目征收營(yíng)業(yè)稅。《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。據(jù)此，公司將銀行借款無償讓渡給另外一家公司使用，所支付的利息與取得收入無關(guān)，應(yīng)調(diào)增應(yīng)稅所得額。
6.應(yīng)提供“金融企業(yè)的同期同類貸款利率情況說明”，以證明其利息支出的合理性。
根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干題目的公告》（國家稅務(wù)總局2011年第34號(hào)公告）的規(guī)定，企業(yè)在按照合同要求首次支付利息并進(jìn)行稅前扣除時(shí)，應(yīng)提供“金融企業(yè)的同期同類貸款利率情況說明”，以證明其利息支出的合理性。
“金融企業(yè)的同期同類貸款利率情況說明”中，應(yīng)包括在簽訂該借款合同當(dāng)時(shí)，本省任何一家金融企業(yè)提供同期同類貸款利率情況。該金融企業(yè)應(yīng)為經(jīng)政府有關(guān)部門批準(zhǔn)成立的可以從事貸款業(yè)務(wù)的企業(yè)，包括銀行、財(cái)務(wù)公司、信托公司等金融機(jī)構(gòu)。“同期同類貸款利率”是指在貸款期限、貸款金額、貸款擔(dān)保以及企業(yè)信譽(yù)等條件基本相同下，金融企業(yè)提供貸款的利率。既可以是金融企業(yè)公布的同期同類平均利率，也可以是金融企業(yè)對(duì)某些企業(yè)提供的實(shí)際貸款利率
二十一、建筑旅游費(fèi)和考察費(fèi)發(fā)票的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制
（一）涉稅風(fēng)險(xiǎn)
1.建筑企業(yè)把旅游費(fèi)用混入考察費(fèi)用進(jìn)行成本核算，使企業(yè)多進(jìn)成本費(fèi)用而少繳納企業(yè)所得稅。
2.企業(yè)發(fā)生的真正與建筑企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的考察費(fèi)用，沒有證明考察費(fèi)用發(fā)生的真實(shí)性、合理性的法律憑證。
3.把企業(yè)某部門或企業(yè)某些人的旅游費(fèi)用在公司的“應(yīng)付職工薪酬——職工福利費(fèi)”中核算，使企業(yè)多進(jìn)成本。
4.把一些請(qǐng)人在異地進(jìn)行旅游的旅游費(fèi)用發(fā)票進(jìn)“業(yè)務(wù)招待費(fèi)用”。
5.企業(yè)股東或職工及其家屬旅游費(fèi)用在公司進(jìn)行報(bào)銷是否進(jìn)行稅前扣除，是否代扣了個(gè)人所得稅；
（二）涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制策略
1.“管理費(fèi)用”中列支的高管旅游費(fèi)，即使已按工資、薪金項(xiàng)目代扣代繳了個(gè)人所得稅，也不得作為工資、薪金在企業(yè)所得稅前扣除。
《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十四條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的合理的工資、薪金支出，準(zhǔn)予扣除。《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費(fèi)扣除問題的通知》（國稅函[2009]3號(hào)）明確，《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十四條所稱的“合理工資、薪金”，是指企業(yè)按照股東大會(huì)、董事會(huì)、薪酬委員會(huì)或相關(guān)管理機(jī)構(gòu)制訂的工資、薪金制度規(guī)定實(shí)際發(fā)放給員工的工資、薪金。
稅務(wù)機(jī)關(guān)在對(duì)工資、薪金進(jìn)行合理性確認(rèn)時(shí)，可按以下原則掌握：（一）企業(yè)制訂了較為規(guī)范的員工工資、薪金制度；（二）企業(yè)所制訂的工資、薪金制度符合行業(yè)及地區(qū)水平；（三）企業(yè)在一定時(shí)期所發(fā)放的工資、薪金是相對(duì)固定的，工資、薪金的調(diào)整是有序進(jìn)行的；（四）企業(yè)對(duì)實(shí)際發(fā)放的工資、薪金，已依法履行了代扣代繳個(gè)人所得稅義務(wù)；（五）有關(guān)工資、薪金的安排，不以減少或逃避稅款為目的。屬于國有性質(zhì)的企業(yè)，其工資、薪金，不得超過政府有關(guān)部門給予的限定數(shù)額；超過部分，不得計(jì)入企業(yè)工資、薪金總額，也不得在計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。
企業(yè)“管理費(fèi)用”中列支的旅游支出不具有相對(duì)的固定性，是臨時(shí)決定，沒有按照股東大會(huì)、董事會(huì)、薪酬委員會(huì)或相關(guān)管理機(jī)構(gòu)制訂的工資、薪金制度執(zhí)行，沒有按工資、薪金的調(diào)整有序進(jìn)行。另外該企業(yè)是國有企業(yè)，工資、薪金支出有政府有關(guān)部門規(guī)定的限額，未經(jīng)批準(zhǔn)也不能隨意突破。所以，高管旅游費(fèi)用不能按合理的工資、薪金支出扣除。
2.全體職工外出旅游在“職工福利費(fèi)”項(xiàng)目列支的旅游費(fèi)用可以扣除。
《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費(fèi)扣除問題的通知》（國稅函[2009]3號(hào)）明確了職工福利費(fèi)扣除范圍，包括以下內(nèi)容：（1）尚未實(shí)行分離辦社會(huì)職能的企業(yè)，其內(nèi)設(shè)福利部門所發(fā)生的設(shè)備、設(shè)施和人員費(fèi)用，包括職工食堂、職工浴室、理發(fā)室、醫(yī)務(wù)所、托兒所、療養(yǎng)院等集體福利部門的設(shè)備、設(shè)施及維修保養(yǎng)費(fèi)用和福利部門工作人員的工資、薪金、社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)、住房公積金、勞務(wù)費(fèi)等。
（2）為職工衛(wèi)生保健、生活、住房、交通等所發(fā)放的各項(xiàng)補(bǔ)貼和非貨幣****利，包括企業(yè)向職工發(fā)放的因公外地就醫(yī)費(fèi)用、未實(shí)行醫(yī)療統(tǒng)籌企業(yè)職工醫(yī)療費(fèi)用、職工供養(yǎng)直系親屬醫(yī)療補(bǔ)貼、供暖費(fèi)補(bǔ)貼、職工防暑降溫費(fèi)、職工困難補(bǔ)貼、救濟(jì)費(fèi)、職工食堂經(jīng)費(fèi)補(bǔ)貼、職工交通補(bǔ)貼等。
（3）按照其他規(guī)定發(fā)生的其他職工福利費(fèi)，包括喪葬補(bǔ)助費(fèi)、撫恤費(fèi)、安家費(fèi)、探親假路費(fèi)等。
很明顯，旅游費(fèi)用在其中。所以，節(jié)假日職工全體到市區(qū)附近景區(qū)游玩的費(fèi)用可以在“職工福利費(fèi)”列支。
3.“職工教育經(jīng)費(fèi)”中列支的中層人員外出培訓(xùn)學(xué)習(xí)時(shí)參觀當(dāng)?shù)氐木皡^(qū)的費(fèi)用，也不能扣除。
財(cái)政部聯(lián)合11部委下發(fā)的《關(guān)于印發(fā)〈關(guān)于企業(yè)職工教育經(jīng)費(fèi)提取與使用管理的意見〉的通知》（財(cái)建[2006]317號(hào)）明確了職工教育經(jīng)費(fèi)的范圍，包括：1.上崗和轉(zhuǎn)崗培訓(xùn)；2.各類崗位適應(yīng)性培訓(xùn)；3.崗位培訓(xùn)、職業(yè)技術(shù)等級(jí)培訓(xùn)、高技能人才培訓(xùn)；4.專業(yè)技術(shù)人員繼續(xù)教育；5.特種作業(yè)人員培訓(xùn)；6.企業(yè)組織的職工外送培訓(xùn)的經(jīng)費(fèi)支出；7.職工參加的職業(yè)技能鑒定、職業(yè)資格認(rèn)證等經(jīng)費(fèi)支出；8.購置教學(xué)設(shè)備與設(shè)施；9.職工崗位自學(xué)成才獎(jiǎng)勵(lì)費(fèi)用；10.職工教育培訓(xùn)管理費(fèi)用；11.有關(guān)職工教育的其他開支。很明顯，旅游費(fèi)用雖然是在培訓(xùn)學(xué)習(xí)所在地景區(qū)發(fā)生的，但不屬于培訓(xùn)相關(guān)的支出，也不在列支范圍內(nèi)。所以，不能按“職工教育經(jīng)費(fèi)”在稅前扣除。
4.“工會(huì)經(jīng)費(fèi)”支出的旅游費(fèi)用與所得稅稅前扣除無關(guān)，只要能出具工會(huì)經(jīng)費(fèi)收入專用收據(jù)，不用作納稅調(diào)整。
《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十一條規(guī)定，企業(yè)撥繳的工會(huì)經(jīng)費(fèi)，不超過工資、薪金總額2%的部分，準(zhǔn)予扣除。強(qiáng)調(diào)稅前扣除的前提是撥繳，只要能夠出具工會(huì)經(jīng)費(fèi)撥繳憑據(jù)，就可以扣除。工會(huì)經(jīng)費(fèi)來源是建立工會(huì)組織的單位依照規(guī)定向基層工會(huì)撥繳的經(jīng)費(fèi)，或上級(jí)工會(huì)委托稅務(wù)代收后按規(guī)定比例轉(zhuǎn)撥基層工會(huì)的經(jīng)費(fèi)。《工會(huì)法》規(guī)定，工會(huì)應(yīng)當(dāng)根據(jù)經(jīng)費(fèi)獨(dú)立原則，建立預(yù)算、決算和經(jīng)費(fèi)審查監(jiān)督制度。工會(huì)經(jīng)費(fèi)支出范圍受《工會(huì)法》調(diào)整，不受稅法約束，稅法只約束企業(yè)撥繳的工會(huì)經(jīng)費(fèi)的過程，即只要撥繳，就可以扣除。
5.“業(yè)務(wù)招待費(fèi)”中列支的外地客商到本廠采購產(chǎn)品時(shí)參觀本地景區(qū)的旅游費(fèi)用可以扣除。
《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十三條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售（營(yíng)業(yè)）收入的0.5%。
招待費(fèi)主要包括餐費(fèi)、接待香煙等用品、贈(zèng)送的禮品、土特產(chǎn)品、旅游門票、正常的娛樂活動(dòng)等項(xiàng)目，企業(yè)應(yīng)準(zhǔn)備足夠有效的材料來證明與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)，并同時(shí)保證業(yè)務(wù)招待費(fèi)用的真實(shí)性，越客觀的證據(jù)（公司關(guān)于接待外地客商的通知，接待的行程）越有效。企業(yè)列支的招待外地客商的旅游費(fèi)用，屬于與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的費(fèi)用，可以作為業(yè)務(wù)招待費(fèi)按稅法規(guī)定的比例在稅前扣除。
6.出國考察費(fèi)用在所得稅前列支要有考察報(bào)告和單位考察文件或通知。
根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于旅行社費(fèi)用稅前扣除問題的批復(fù)》（國稅函[2004]329號(hào)）第三條的規(guī)定，凡屬于個(gè)人（集體）旅游等消費(fèi)性質(zhì)的機(jī)車船票，均不得在其受雇或投資的企業(yè)作為企業(yè)費(fèi)用在稅前扣除。根據(jù)新企業(yè)所得稅法第八條規(guī)定：企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，可以在稅前扣除。如果出國考察費(fèi)用這部分費(fèi)用系個(gè)人（集體）旅游等消費(fèi)性質(zhì)的，則不得在稅前扣除。如果是因?yàn)槠髽I(yè)的建筑工程有關(guān)的考察，在有考察報(bào)告和單位考察文件或通知的情況下，則可以稅前扣除。
二十二、跨年度發(fā)票的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制
（一）涉稅風(fēng)險(xiǎn)
1.跨年度發(fā)票的成本費(fèi)用在過去沒入賬，則會(huì)增加企業(yè)以前年度的企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)，使企業(yè)多繳納了企業(yè)所得稅；
2.跨年度發(fā)票如果在收到發(fā)票的當(dāng)期入賬，則違背會(huì)計(jì)上的權(quán)責(zé)發(fā)生制的基本原則，則會(huì)虛增當(dāng)年的成本，使企業(yè)少繳納企業(yè)所得稅，遭到稅務(wù)稽查風(fēng)險(xiǎn)。
（二）涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制策略
1.法律依據(jù)
《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈企業(yè)所得稅匯算清繳管理辦法>的通知》（國稅發(fā)[2009]79號(hào)）第十一條規(guī)定：納稅人在納稅年度內(nèi)預(yù)繳企業(yè)所得稅稅款超過應(yīng)納稅款的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)及時(shí)按有關(guān)規(guī)定辦理退稅，或者經(jīng)納稅人同意后抵繳其下一年度應(yīng)繳企業(yè)所得稅稅款。所以應(yīng)申請(qǐng)抵稅。
《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干題目的公告》（國家稅務(wù)總局2011年第34號(hào)公告）規(guī)定：“企業(yè)當(dāng)年度實(shí)際發(fā)生的相關(guān)成本、費(fèi)用，由于各種原因未能及時(shí)取得該成本、費(fèi)用的有效憑證，企業(yè)在預(yù)繳季度所得稅時(shí)，可暫按賬面發(fā)生金額進(jìn)行核算；但在匯算清繳時(shí)，應(yīng)補(bǔ)充提供該成本、費(fèi)用的有效憑證。”
要注意的是《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干題目的公告》（國家稅務(wù)總局2011年第34號(hào)公告）自2011年7月1日起施行。本公告施行以前，企業(yè)發(fā)生的相關(guān)事項(xiàng)已經(jīng)按照本公告規(guī)定處理的，不再調(diào)整；已經(jīng)處理，但與本公告規(guī)定處理不一致的，凡涉及需要按照本公告規(guī)定調(diào)減應(yīng)納稅所得額的，應(yīng)當(dāng)在本公告施行后相應(yīng)調(diào)減2011年度企業(yè)應(yīng)納稅所得額。
《中華人民共和國稅收征收管理法》第五十一條規(guī)定：”納稅人超過應(yīng)納稅額繳納的稅款，稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)后應(yīng)當(dāng)立即退還；納稅人自結(jié)算繳納稅款之日起三年內(nèi)發(fā)現(xiàn)的，可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)要求退還多繳的稅款并加算銀行同期存款利息，稅務(wù)機(jī)關(guān)及時(shí)查實(shí)后應(yīng)當(dāng)立即退還；涉及從國庫中退庫的，依照法律、行政法規(guī)有關(guān)國庫管理的規(guī)定退還。”
《國家稅務(wù)總局關(guān)于嚴(yán)格執(zhí)行稅款退庫辦理制度的通知》（國稅函【2011】19）號(hào)第三條規(guī)定：對(duì)于符合條件的應(yīng)退稅款，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)按照稅收法律法規(guī)規(guī)定，及時(shí)為納稅人辦理退稅。稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)納稅人多繳稅款的，應(yīng)當(dāng)自發(fā)現(xiàn)之日起10日內(nèi)辦理退還手續(xù)；納稅人發(fā)現(xiàn)多繳稅款，要求退還的，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)自接到納稅人退還申請(qǐng)之日起30日內(nèi)查實(shí)并辦理退還手續(xù)。
費(fèi)用稅前列支的一般原則：權(quán)責(zé)發(fā)生制
《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》（中華人民共和國國務(wù)院令第512號(hào)）第九條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)納稅所得額的計(jì)算，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，不論款項(xiàng)是否收付，均作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用；不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，即使款項(xiàng)已經(jīng)在當(dāng)期收付，均不作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。
2.控制策略：稅務(wù)處理
由于企業(yè)所得稅按年計(jì)算，分期預(yù)繳，在納稅年度內(nèi)發(fā)票跨月入賬，并不影響當(dāng)年度所得稅的計(jì)算。對(duì)跨年取得發(fā)票入賬，不但產(chǎn)生時(shí)間性差異，而且也影響不同納稅年度的配比和應(yīng)納所得稅額的計(jì)算。因此，基于前面的分析可以得出以下結(jié)論：
首先，費(fèi)用只能在所屬年度扣除，不能提前或結(jié)轉(zhuǎn)到以后年度扣除。
其次，跨年度取得的發(fā)票要分以下兩種情況來處理：
第一，如果是企業(yè)所得稅匯算清繳前取得發(fā)票，成本費(fèi)用可以在報(bào)告年度內(nèi)進(jìn)行稅前列支，可以重新辦理年度所得稅申報(bào)和匯算清繳，調(diào)減應(yīng)納稅所得額。
第二，如果是企業(yè)所得稅匯算清繳后取得的跨年度發(fā)票，出于簡(jiǎn)化稅收征管的考慮，經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)主管部門批準(zhǔn)，應(yīng)在取得當(dāng)年的應(yīng)納稅所得額中扣除。
再次，對(duì)企業(yè)已經(jīng)驗(yàn)收入庫但發(fā)票賬單尚未到達(dá)的材料物資應(yīng)按計(jì)劃成本、合同價(jià)格或其他合理價(jià)格暫估入賬，年度按規(guī)定已計(jì)入當(dāng)前損益部分允許所得稅前扣除。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)對(duì)暫估入賬的真實(shí)性、合法性、合理性進(jìn)行審核，發(fā)現(xiàn)長(zhǎng)期未取得發(fā)票賬單，估價(jià)明顯不合理等情況且無合理理由的有權(quán)予以調(diào)整。
3.跨年度發(fā)票的會(huì)計(jì)處理
12月31日之前取得材料發(fā)票的情況：
按照會(huì)計(jì)制度要求，如果材料暫時(shí)不使用，可以暫不入賬，將運(yùn)達(dá)的材料驗(yàn)收入庫，待發(fā)票及結(jié)算憑證到達(dá)后再行入賬。
如果材料須要投入生產(chǎn)，應(yīng)按照材料的計(jì)劃成本暫時(shí)處理。
借：原材料（計(jì)劃成本價(jià)格）
貸：應(yīng)付賬款（或銀行存款）
12月31日之前取得材料發(fā)票的情況：
待在年內(nèi)收到銷貨單位的發(fā)票時(shí)，做同方向紅字分錄沖回，再按材料的實(shí)際成本做帳務(wù)處理。
借：原材料（實(shí)際成本價(jià)格）
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅
貸：應(yīng)付賬款（或銀行存款）
12月31日之后到所得稅匯算清繳期內(nèi)取得了發(fā)票（其填寫開具日期為本年日期或上一年日期的情況）
由于沒有取得發(fā)票前，按照暫估價(jià)入賬，如果在企業(yè)所得稅匯算清繳期內(nèi)取得了發(fā)票，假定此筆材料全部投入生產(chǎn)，并在當(dāng)年結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本，如果發(fā)票上的金額與咱估價(jià)一致時(shí)，在會(huì)計(jì)處理上就應(yīng)該是：
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅
貸：銀行存款（或應(yīng)付賬款）
12月31日之后到所得稅匯算清繳期內(nèi)取得了發(fā)票（其填寫開具日期為本年日期或上一年日期的情況）
由于沒有取得發(fā)票前，按照暫估價(jià)入賬，如果在企業(yè)所得稅匯算清繳期內(nèi)取得了發(fā)票，假定此筆材料全部投入生產(chǎn)，并在當(dāng)年結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本，如果有差異應(yīng)就差額部分，在會(huì)計(jì)處理上就應(yīng)該是：
借：以前年度損益調(diào)整
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅
貸：銀行存款（或應(yīng)付賬款）
借：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)
貸：以前年度損益調(diào)整
在稅務(wù)處理上，也要相應(yīng)地調(diào)增或調(diào)減企業(yè)所得稅計(jì)稅所得額。
由于在匯算清繳前已經(jīng)進(jìn)行了調(diào)增處理，在企業(yè)所得稅匯算清繳后取得發(fā)票的情況下，其會(huì)計(jì)處理：
借：以前年度損益調(diào)整
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅
——應(yīng)交所得稅
貸：應(yīng)付賬款（或銀行存款）
借：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)
貸：以前年度損益調(diào)整
支付勞務(wù)費(fèi)用先付款后取得發(fā)票的賬務(wù)處理
企業(yè)應(yīng)該在收到勞務(wù)支付報(bào)告單時(shí)，借記“生產(chǎn)成本”、“管理費(fèi)用”科目，貸記“應(yīng)付賬款”科目；在未收到發(fā)票付款時(shí)，借記“預(yù)付賬款”科目，貸記“銀行存款”或“現(xiàn)金”科目；收到發(fā)票時(shí)，借記“應(yīng)付賬款”科目，貸記“預(yù)付賬款”科目。
而不是按照以下錯(cuò)誤的會(huì)計(jì)方法進(jìn)行處理：
對(duì)這類業(yè)務(wù)，企業(yè)會(huì)計(jì)人員在工作中形成了這樣一個(gè)處理模式：付款時(shí)根據(jù)銀行付款憑證借記“其他應(yīng)收款”科目，貸記“銀行存款”科目；收到發(fā)票時(shí)根據(jù)發(fā)票、勞務(wù)費(fèi)用支付批準(zhǔn)單等憑證，借記“生產(chǎn)成本”、“管理費(fèi)用”科目，貸記“其他應(yīng)收款”科目。
二十三、投資者將企業(yè)資金用于消費(fèi)性支出或財(cái)產(chǎn)性支出的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制
（一）涉稅風(fēng)險(xiǎn)
投資者將企業(yè)資金用于消費(fèi)性支出或財(cái)產(chǎn)性支出的涉稅風(fēng)險(xiǎn)主要體現(xiàn)為兩方面：
1.投資者利用企業(yè)資金購買房屋或小轎車或其他消費(fèi)性支出，視同投資者向企業(yè)借款，在年度12月31日之前沒有歸還，則視同公司給投資者分紅所得，依法負(fù)有按照20%代扣代繳個(gè)人所得稅的義務(wù)。
2.投資者將企業(yè)資金用于消費(fèi)性支出或財(cái)產(chǎn)性支出視同投資者向企業(yè)無息借款，按照國稅函[1995]156號(hào)規(guī)定，依法按照同期貸款利率補(bǔ)交金融保險(xiǎn)業(yè)5%的營(yíng)業(yè)稅，并且補(bǔ)交利息收入的企業(yè)所得稅。
3.為企業(yè)所用的個(gè)人資產(chǎn)提取的折舊在企業(yè)所得稅稅前扣除，使企業(yè)少申報(bào)企業(yè)所得稅，會(huì)遭到稅務(wù)稽查風(fēng)險(xiǎn)。
（二）涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制
1.購買的房屋和小轎車應(yīng)登記于公司名下，或登記為個(gè)人名下后，馬上與公司簽定租賃合同，把房屋和小轎車交給公司使用。
《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)為個(gè)人購買房屋或其他財(cái)產(chǎn)征收個(gè)人所得稅問題的批復(fù)》（財(cái)稅[2008]83號(hào)）規(guī)定，針對(duì)實(shí)際中存在大量企業(yè)的資產(chǎn)計(jì)入個(gè)人名下，即使為企業(yè)使用，同樣要征收個(gè)人所得稅。文件要求，企業(yè)出資購買房屋及其他財(cái)產(chǎn)，將所有權(quán)登記為投資者個(gè)人、投資者家庭成員的，不論所有權(quán)人是否將財(cái)產(chǎn)無償或有償交付企業(yè)使用，其實(shí)質(zhì)均為企業(yè)對(duì)個(gè)人進(jìn)行了實(shí)物性質(zhì)的分配，應(yīng)視同投資者取得股息、紅利所得，繳納個(gè)人所得稅。為企業(yè)所用的個(gè)人資產(chǎn)提取的折舊不得在企業(yè)所得稅稅前扣除。
2.如果投資者將企業(yè)資金購買的消費(fèi)性和財(cái)產(chǎn)性支出登記于個(gè)人名下，必須在年度12月31日之前把資金歸還給公司。
實(shí)際中，常見個(gè)人投資者向企業(yè)借款，借款掛在“其他應(yīng)收款”等往來賬戶，根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于規(guī)范個(gè)人投資者個(gè)人所得稅征收管理的通知》（財(cái)稅[2003]158號(hào)）的規(guī)定，只要個(gè)人投資者在該納稅年度終了后既不歸還，又未用于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的，對(duì)其所借非生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)款項(xiàng)應(yīng)比照投資者取得股息、紅利所得征收個(gè)人所得稅。
二十四、會(huì)議費(fèi)和培訓(xùn)費(fèi)發(fā)票的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制
（一）會(huì)議費(fèi)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制策略
對(duì)納稅人年度內(nèi)發(fā)生的會(huì)議費(fèi)，同時(shí)具備以下條件的，在計(jì)征企業(yè)所得稅時(shí)準(zhǔn)予扣除。
1.會(huì)議名稱、時(shí)間、地點(diǎn)、目的及參加會(huì)議人員花名冊(cè)；
2.會(huì)議材料（會(huì)議議程、討論專件、領(lǐng)導(dǎo)講話）；
3.會(huì)議召開地酒店（飯店、招待處）出具的服務(wù)業(yè)專用發(fā)票。
企業(yè)不能提供上述資料的，其發(fā)生的會(huì)議費(fèi)一律不得扣除。
對(duì)會(huì)議費(fèi)的入賬問題，如果是離開公司到異地開會(huì)必須要把會(huì)議邀請(qǐng)函作為重要的法律憑證附在記賬憑證后面；如果是在公司所在地的酒店或賓館或者在公司的會(huì)議室開會(huì)，則需要提供會(huì)議文件，會(huì)議材料、簽到記錄作為重要的法律憑證。
（二）培訓(xùn)費(fèi)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制策略
培訓(xùn)費(fèi)發(fā)票必須是有教育資質(zhì)的培訓(xùn)機(jī)構(gòu)開出的培訓(xùn)費(fèi)發(fā)票，否則只能開會(huì)議費(fèi)的發(fā)票。
二十五、車輛使用費(fèi)報(bào)銷中的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制
（一）涉稅風(fēng)險(xiǎn)
車輛使用費(fèi)報(bào)銷中的涉稅風(fēng)險(xiǎn)主要體現(xiàn)為三方面：一是單位職工或企業(yè)外的編外人員在單位報(bào)銷的車輛使用費(fèi)，企業(yè)沒有扣繳個(gè)人所得稅；
二是單位職工或企業(yè)外的編外人員在單位報(bào)銷的車輛使用費(fèi)，企業(yè)已經(jīng)進(jìn)企業(yè)成本少繳納了企業(yè)所得稅；
三是不少車主在單位報(bào)銷車輛的保險(xiǎn)費(fèi)和超標(biāo)報(bào)銷油費(fèi)、過橋費(fèi)、停車費(fèi)和修理費(fèi)。
（二）涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制
1.在限額內(nèi)據(jù)實(shí)報(bào)銷用車支出
在限額內(nèi)據(jù)實(shí)報(bào)銷用車支出是目前企事業(yè)單位公車改革中最普遍的做法，允許報(bào)銷的項(xiàng)目限于車輛有關(guān)的費(fèi)用，例如泊車費(fèi)、過橋過路費(fèi)、油料費(fèi)、修理費(fèi)等，但不同單位限額報(bào)銷的額度相差非常懸殊。在這種方式下，單位在費(fèi)用中列支的給個(gè)人報(bào)銷的金額即是個(gè)人收入金額，應(yīng)并入報(bào)銷當(dāng)月的工資薪金所得，依法扣繳個(gè)人所得稅。
2.單位反租職工個(gè)人的車輛，并支付車輛租賃費(fèi)
單位反租職工個(gè)人的車輛，并支付車輛租賃費(fèi)的基本做法是，單位向職工個(gè)人租用車輛，并簽訂租賃合同，出租車輛的個(gè)人向稅務(wù)機(jī)關(guān)開具租賃發(fā)票并繳納營(yíng)業(yè)稅后，租車單位以稅務(wù)機(jī)關(guān)開具的租賃發(fā)票列支費(fèi)用。在這種方式下，單位支付的租金即是個(gè)人收入金額，單位應(yīng)在與員工簽訂車輛租賃合同時(shí)，約定使用個(gè)人車輛所發(fā)生的費(fèi)用由公司承擔(dān)。對(duì)應(yīng)該由員工個(gè)人負(fù)擔(dān)的費(fèi)用不能在企業(yè)所得稅前列支，例如車輛保險(xiǎn)費(fèi)、維修費(fèi)、車輛購置稅、折舊費(fèi)等都應(yīng)由個(gè)人承擔(dān)。因此，企業(yè)在這方面一定要核算清楚，否則將存在稅收風(fēng)險(xiǎn)。
二十六、防暑降溫費(fèi)的稅收風(fēng)險(xiǎn)控制
（一）作為職工福利費(fèi)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)
企業(yè)發(fā)生的防暑降溫支出作為職工福利費(fèi)列支有一個(gè)限制條件，就是職工福利費(fèi)支出總額不能超過工資薪金總額14%（涉稅風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)一）。
另外企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)支出，還應(yīng)該單獨(dú)設(shè)置賬冊(cè)，進(jìn)行準(zhǔn)確核算（涉稅風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)二）。沒有單獨(dú)設(shè)置賬冊(cè)準(zhǔn)確核算的，稅務(wù)機(jī)關(guān)將責(zé)令企業(yè)在規(guī)定的期限內(nèi)進(jìn)行改正。逾期仍未改正的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可對(duì)企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)進(jìn)行合理的核定。
如果企業(yè)發(fā)生的包括職工防暑降溫費(fèi)在內(nèi)的職工福利費(fèi)支出總額超過了工資薪金總額14%，那么即使是合理的支出也是不能稅前扣除的。
因此，如果企業(yè)的職工福利費(fèi)支出比較多，或者企業(yè)不能對(duì)發(fā)生的職工福利費(fèi)進(jìn)行準(zhǔn)確核算，就要事先考慮職工防暑降溫費(fèi)支出可能帶來的影響。
（二）作為勞動(dòng)保護(hù)支出的涉稅風(fēng)險(xiǎn)
準(zhǔn)予扣除的勞動(dòng)保護(hù)支出，必須是企業(yè)已經(jīng)實(shí)際發(fā)生的勞動(dòng)保護(hù)支出，同時(shí)還必須是合理的勞動(dòng)保護(hù)支出。勞動(dòng)保護(hù)支出的真實(shí)、合理（涉稅風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)三），才能列支企業(yè)的成本或費(fèi)用，才能在計(jì)算繳納企業(yè)所得稅時(shí)稅前據(jù)實(shí)扣除。
計(jì)算繳納個(gè)人所得稅方面，根據(jù)國家稅務(wù)總局的相關(guān)法規(guī)規(guī)定，按照國家統(tǒng)一規(guī)定發(fā)放的補(bǔ)貼、津貼可以免繳個(gè)人所得稅，勞動(dòng)保護(hù)支出就屬于免稅范疇；各單位為職工發(fā)放的防暑降溫費(fèi)和法定勞動(dòng)保護(hù)用品之外的防暑降溫用品則要按規(guī)定繳納個(gè)人所得稅（涉稅風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)四）。
（三）稅收風(fēng)險(xiǎn)控制策略
1.勞動(dòng)保護(hù)支出列支的政策依據(jù)
按照《勞動(dòng)部關(guān)于貫徹執(zhí)行〈中華人民共和國勞動(dòng)法〉若干問題的意見的通知》規(guī)定，勞動(dòng)保護(hù)方面的費(fèi)用，包括用人單位支付給勞動(dòng)者的工作服、解毒劑、清涼飲料費(fèi)用等防暑降溫費(fèi)，屬于生產(chǎn)性的福利待遇。
按照《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十八條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的合理的勞動(dòng)保護(hù)支出，準(zhǔn)予扣除。而且是沒有限額規(guī)定的。在個(gè)人所得稅方面也不作為職工的應(yīng)稅所得。
2.勞動(dòng)保護(hù)支出列支的限制條件
稅法規(guī)定企業(yè)發(fā)生的合理的勞動(dòng)保護(hù)支出準(zhǔn)予在企業(yè)所得稅前扣除。
勞動(dòng)保護(hù)支出的確認(rèn)需要同時(shí)滿足三個(gè)條件：
一是必須是確因工作需要；
二是為其雇員配備或提供；
三是限于工作服、手套、安全保護(hù)用品、防暑降溫品等用品。
準(zhǔn)予扣除的勞動(dòng)保護(hù)支出，必須是企業(yè)已經(jīng)實(shí)際發(fā)生的勞動(dòng)保護(hù)支出，同時(shí)還必須是合理的勞動(dòng)保護(hù)支出。勞動(dòng)保護(hù)支出的真實(shí)、合理，是列支企業(yè)的成本或費(fèi)用的關(guān)鍵所在，才能保證在計(jì)算繳納企業(yè)所得稅時(shí)實(shí)即扣除。
3.防暑降溫費(fèi)需要繳納個(gè)人所得稅
根據(jù)國家稅務(wù)總局的相關(guān)法規(guī)規(guī)定，按照國家統(tǒng)一規(guī)定發(fā)放的補(bǔ)貼、津貼可以免繳個(gè)人所得稅，勞動(dòng)保護(hù)支出就屬于免稅范疇；各單位為職工發(fā)放的防暑降溫費(fèi)和法定勞動(dòng)保護(hù)用品之外的防暑降溫用品則要按規(guī)定繳納個(gè)人所得稅。
按照《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》第八條的規(guī)定：“工資、薪金所得，是指?jìng)�(gè)人因任職或者受雇而取得的工資、薪金、獎(jiǎng)金、年終加薪、勞動(dòng)分紅、津貼、補(bǔ)貼以及與任職或者受雇有關(guān)的其他所得。”
按照《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》第八條的規(guī)定：“工資、薪金所得，是指?jìng)�(gè)人因任職或者受雇而取得的工資、薪金、獎(jiǎng)金、年終加薪、勞動(dòng)分紅、津貼、補(bǔ)貼以及與任職或者受雇有關(guān)的其他所得。”第十條的規(guī)定“個(gè)人取得的應(yīng)納稅所得，包括現(xiàn)金、實(shí)物和有價(jià)證券。所得為實(shí)物的，應(yīng)當(dāng)按照取得的憑證上所注明的價(jià)格計(jì)算應(yīng)納稅所得額。”的規(guī)定，企業(yè)以現(xiàn)金或?qū)嵨锇l(fā)放防暑降溫費(fèi)等都要并入個(gè)人應(yīng)納稅所得，依法繳納個(gè)人所得稅。
《個(gè)人所得稅法》及其實(shí)施細(xì)則和其他有關(guān)文件，對(duì)個(gè)人所得免納個(gè)人所得稅項(xiàng)目做了列示，其中沒有包含企業(yè)發(fā)放給職工的防暑降溫費(fèi)。
所以企業(yè)發(fā)放給職工的防暑降溫費(fèi)不屬于免繳個(gè)人所得稅的項(xiàng)目，應(yīng)并入發(fā)放當(dāng)月的工資、薪金所得，一并計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。
需要注意的是，企業(yè)如果因工作需要為雇員配備或提供防暑降溫用品，屬于合理的勞動(dòng)保護(hù)支出，可以在企業(yè)所得稅前據(jù)實(shí)扣除，并且不屬于雇員工資、薪金性質(zhì)的所得，也不需要列入計(jì)征個(gè)人所得稅的范圍。
企業(yè)發(fā)放的防暑降溫費(fèi)屬于工資、薪金所得中發(fā)放的補(bǔ)貼，應(yīng)該計(jì)入工資總額繳納個(gè)人所得稅。但是，由于個(gè)人所得稅屬于地方稅務(wù)機(jī)關(guān)的管轄范圍，目前各地出現(xiàn)了不同的做法。比如，河北省地稅局《關(guān)于個(gè)人所得稅若干業(yè)務(wù)問題的通知》（冀地稅發(fā)〔2009〕46號(hào)）第三條規(guī)定，各單位按照當(dāng)?shù)卣ǹh以上）規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)向職工個(gè)人發(fā)放的防暑降溫費(fèi)暫免征收個(gè)人所得稅，超過當(dāng)?shù)卣?guī)定標(biāo)準(zhǔn)部分并入當(dāng)月工資、薪金所得計(jì)算征收個(gè)人所得稅。
二十七、租賃關(guān)系發(fā)生的水電費(fèi)發(fā)票進(jìn)成本的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制
（一）涉稅風(fēng)險(xiǎn)
1.施工過程中，施工方租用建設(shè)方的水表和電表，由建設(shè)方代施工方繳納的水電費(fèi)，而水電費(fèi)發(fā)票上的名字是建設(shè)方，取得的上述發(fā)票由于抬頭不是施工單位名稱，在稅前扣除時(shí)由于無法分辨是否為企業(yè)的經(jīng)營(yíng)行為發(fā)生的費(fèi)用，可能存在被認(rèn)定為與收入無關(guān)的支出而不能稅前扣除的風(fēng)險(xiǎn)。
2.發(fā)票上的名字是出租方的水電費(fèi)發(fā)票，對(duì)于一般納稅人來講，無法抵扣增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額。
（二）涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制策略
1.若承租方能單獨(dú)安裝水表、電表并單獨(dú)計(jì)量生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)用水電費(fèi)，可由納稅人與自來水公司、經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所出租方等單位先行協(xié)商，由自來水公司或電業(yè)局直接開具專用發(fā)票給承租方，承租方直接付款給開票單位；
2.若承租方不能單獨(dú)安裝水表、電表而無法單獨(dú)計(jì)量生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)用水電費(fèi)，則應(yīng)由出租方按納稅人生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)實(shí)際耗水、耗電量（包括公共用水、用電分?jǐn)倲?shù)）確定其實(shí)際用水、用電量，并立下由雙方簽字蓋章的用水、用電證明，同時(shí)將各自的水費(fèi)、電費(fèi)分別匯入自來水公司和電業(yè)局的賬戶，由自來水公司和電業(yè)局依據(jù)該證明為納稅人開具相應(yīng)的專用發(fā)票。
3.企業(yè)在將一部分閑置房屋出租給其他企業(yè)進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的過程中，出租方向承租方提供水、電等，并按實(shí)際使用量與承租方結(jié)算價(jià)款的行為，有的地方稅務(wù)局規(guī)定，應(yīng)視為轉(zhuǎn)售貨物，應(yīng)按規(guī)定征收增值稅（《福建省國家稅務(wù)局關(guān)于企業(yè)出租房屋中提供水電行為征收增值稅問題的批復(fù)》（閩國稅函[2007]232號(hào)）），這要看當(dāng)?shù)囟悇?wù)局的意見而定。
4.對(duì)納稅人租賃房屋、寫字樓進(jìn)行經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，由于特殊原因其耗費(fèi)的水電費(fèi)由出租方或物業(yè)管理單位統(tǒng)一交納并取得正式發(fā)票，再分別向各使用單位開具收據(jù)并收取水電費(fèi)。對(duì)上述行為凡出租方或物業(yè)管理單位按照實(shí)際代收費(fèi)用進(jìn)行合理分割收取的，使用單位可依據(jù)其開具的收據(jù)并附正式發(fā)票（復(fù)印件）、代收的水電費(fèi)總額分割明細(xì)表據(jù)實(shí)稅前扣除。
5.根據(jù)《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)業(yè)稅若干政策問題的通知》（財(cái)稅〔2003〕16號(hào)）關(guān)于“從事物業(yè)管理的單位，以與物業(yè)管理有關(guān)的全部收入減去代業(yè)主支付的水、電、燃?xì)庖约按凶庹咧Ц兜乃㈦姟⑷細(xì)狻⒎课葑饨鸬膬r(jià)款后的余額為營(yíng)業(yè)額”以及《中華人民共和國營(yíng)業(yè)稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則關(guān)于“營(yíng)業(yè)額扣除項(xiàng)目須取得合法有效憑證，如果是支付給境內(nèi)單位或者個(gè)人的款項(xiàng)，且該單位或者個(gè)人發(fā)生的行為屬于營(yíng)業(yè)稅或者增值稅征收范圍的，以該單位或者個(gè)人開具的發(fā)票為合法有效憑證”的規(guī)定，
物業(yè)服務(wù)企業(yè)向業(yè)主、使用人代收水、電、燃?xì)赓M(fèi)和房屋公共維修金時(shí)，應(yīng)開具“服務(wù)業(yè)通用發(fā)票”，其收入計(jì)入總營(yíng)業(yè)額。代業(yè)主或承租者支付的水、電、燃?xì)赓M(fèi)等，取得水、電、燃?xì)獾炔块T開具的專用發(fā)票，可作為營(yíng)業(yè)額減除項(xiàng)目；支付給業(yè)主委員會(huì)的房屋公共維修金，取得業(yè)主委員會(huì)出具的自制收據(jù)并加蓋業(yè)主委員會(huì)公章，為合法有效憑證，可作為營(yíng)業(yè)額減除項(xiàng)目。
6.《國家稅務(wù)總局大企業(yè)稅收管理司關(guān)于2009年度稅收自查有關(guān)政策問題的函》（企便函[2009]33號(hào)）第一條第（十四）項(xiàng)規(guī)定：“企業(yè)與其他企業(yè)或個(gè)人共用水、電，無法取得水、電發(fā)票的，應(yīng)以雙方的租用合同、電力和供水公司出具給出租方的原始水、電發(fā)票或復(fù)印件、經(jīng)雙方確認(rèn)的用水、電量分割單等憑證，據(jù)實(shí)進(jìn)行稅前扣除”。
二十八、在建工程停建、報(bào)廢損失的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制
《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法的公告》（國家稅務(wù)總局公告2011年第25號(hào)）第三十二條規(guī)定：“在建工程停建、報(bào)廢損失，為其工程項(xiàng)目投資賬面價(jià)值扣除殘值后的余額，應(yīng)依據(jù)以下證據(jù)材料確認(rèn)：
（一）工程項(xiàng)目投資賬面價(jià)值確定依據(jù)；
（二）工程項(xiàng)目停建原因說明及相關(guān)材料；
（三）因質(zhì)量原因停建、報(bào)廢的工程項(xiàng)目和因自然災(zāi)害和意外事故停建、報(bào)廢的工程項(xiàng)目，應(yīng)出具專業(yè)技術(shù)鑒定意見和責(zé)任認(rèn)定、賠償情況的說明等。”
二十九、企業(yè)向個(gè)人贈(zèng)送禮品的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制
（一）涉稅風(fēng)險(xiǎn)
1.企業(yè)向個(gè)人贈(zèng)送禮品必須代扣代繳個(gè)人所得稅的情形沒有代扣個(gè)人所得稅；
2.企業(yè)向個(gè)人贈(zèng)送禮品不代扣代繳個(gè)人所得稅的情形而多扣繳個(gè)人所得稅；
3.企業(yè)向個(gè)人贈(zèng)禮品沒有繳納了增值稅；
（二）涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制策略
1.企業(yè)向個(gè)人贈(zèng)送禮品必須代扣代繳個(gè)人所得稅的三種情況
財(cái)政部和國家稅務(wù)總局2011年6月9日聯(lián)合下發(fā)《關(guān)于企業(yè)促銷展業(yè)贈(zèng)送禮品有關(guān)個(gè)人所得稅問題的通知》（財(cái)稅[2011]50號(hào)）文件，該文件明確規(guī)定，企業(yè)向個(gè)人贈(zèng)送禮品，屬于以下三種情形的，取得該項(xiàng)所得的個(gè)人應(yīng)依法繳納個(gè)人所得稅，稅款由贈(zèng)送禮品的企業(yè)代扣代繳。
（1）企業(yè)在業(yè)務(wù)宣傳、廣告等活動(dòng)中，隨機(jī)向本單位以外的個(gè)人贈(zèng)送禮品，對(duì)個(gè)人取得的禮品所得，按照“其他所得”項(xiàng)目，全額適用20%的稅率繳納個(gè)人所得稅；
（2）企業(yè)在年會(huì)、座談會(huì)、慶典以及其他活動(dòng)中向本單位以外的個(gè)人贈(zèng)送禮品，對(duì)個(gè)人取得的禮品所得，按照“其他所得”項(xiàng)目，全額適用20%的稅率繳納個(gè)人所得稅；
（3）企業(yè)對(duì)累積消費(fèi)達(dá)到一定額度的顧客，給予額外抽獎(jiǎng)機(jī)會(huì)，個(gè)人的獲獎(jiǎng)所得，按照“偶然所得”項(xiàng)目，全額適用20%的稅率繳納個(gè)人所得稅。
關(guān)于企業(yè)贈(zèng)送禮品如何確定個(gè)人的應(yīng)稅所得,財(cái)稅[2011]50號(hào)第三條規(guī)定,:”企業(yè)贈(zèng)送的禮品是自產(chǎn)產(chǎn)品（服務(wù)）的，按該產(chǎn)品（服務(wù)）的市場(chǎng)銷售價(jià)格確定個(gè)人的應(yīng)稅所得；是外購商品（服務(wù)）的，按該商品（服務(wù)）的實(shí)際購置價(jià)格確定個(gè)人的應(yīng)稅所得。”
2.企業(yè)向個(gè)人贈(zèng)送禮品不代扣代繳個(gè)人所得稅的三種情況
《財(cái)政部和國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)促銷展業(yè)贈(zèng)送禮品有關(guān)個(gè)人所得稅問題的通知》（財(cái)稅[2011]50號(hào)）規(guī)定，企業(yè)在銷售商品（產(chǎn)品）和提供服務(wù)過程中向個(gè)人贈(zèng)送禮品，屬于下列情形之一的，不征收個(gè)人所得稅：
（1）企業(yè)通過價(jià)格折扣、折讓方式向個(gè)人銷售商品（產(chǎn)品）和提供服務(wù)；
（2）企業(yè)在向個(gè)人銷售商品（產(chǎn)品）和提供服務(wù)的同時(shí)給予贈(zèng)品，如通信企業(yè)對(duì)個(gè)人購買手機(jī)贈(zèng)話費(fèi)、入網(wǎng)費(fèi)，或者購話費(fèi)贈(zèng)手機(jī)等；
（3）企業(yè)對(duì)累積消費(fèi)達(dá)到一定額度的個(gè)人按消費(fèi)積分反饋禮品。
3.企業(yè)向個(gè)人贈(zèng)禮品的增值稅處理
企業(yè)在送禮時(shí)會(huì)分為將自產(chǎn)貨物送人和外購貨物送人，這兩種情況的賬務(wù)處理不同，涉及繳納的增值稅也不同。如果企業(yè)將自產(chǎn)的貨物作為禮品送人，根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條規(guī)定，單位或者個(gè)體工商戶的下列行為，視同銷售貨物：將自產(chǎn)、委托加工或者購進(jìn)的貨物無償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人。因此，企業(yè)將自產(chǎn)的貨物作為禮品贈(zèng)人時(shí)應(yīng)該視同銷售繳納增值稅，但該自產(chǎn)貨物的進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣。
如果企業(yè)送出的禮品是外購貨物，根據(jù)《增值稅暫行條例》第十條規(guī)定，用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣；《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十二條規(guī)定，個(gè)人消費(fèi)包括納稅人的交際應(yīng)酬消費(fèi)。因此，企業(yè)將購進(jìn)的貨物作為禮品送人屬于個(gè)人消費(fèi)，其購進(jìn)貨物的進(jìn)項(xiàng)稅不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。如果購進(jìn)時(shí)已經(jīng)抵扣，則應(yīng)在禮品送人時(shí)將已抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。
《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》（國稅函[2008]828號(hào)）規(guī)定，視同銷售屬于企業(yè)自制的資產(chǎn)，應(yīng)按企業(yè)同類資產(chǎn)同期對(duì)外銷售價(jià)格確定銷售收入；屬于外購的資產(chǎn)，可按購入時(shí)的價(jià)格確定銷售收入。國家稅務(wù)總局關(guān)于做2009年度企業(yè)所得稅匯算清繳工作的通知》（國稅函〔2010〕148號(hào)）第三條第（八）款規(guī)定：國稅函[2008]828號(hào)第三條規(guī)定，企業(yè)處置外購資產(chǎn)按購入時(shí)的價(jià)格確定銷售收入，是指企業(yè)處置該項(xiàng)資產(chǎn)不是以銷售為目的，而是具有替代職工福利等費(fèi)用支出性質(zhì)，且購買后一般在一個(gè)納稅年度內(nèi)處置。
基于此規(guī)定，禮品支出費(fèi)用還涉及企業(yè)所得稅。企業(yè)送禮在企業(yè)所得稅處理上要注意一點(diǎn)，屬于企業(yè)自制的資產(chǎn)，應(yīng)按企業(yè)同類資產(chǎn)同期對(duì)外銷售價(jià)格確定銷售收入；如果是外購的禮品，可按購入時(shí)的價(jià)格確定銷售收入。
需要明確的是，企業(yè)用于交際應(yīng)酬禮品支出費(fèi)用并非不能享受企業(yè)所得稅稅前扣除。依據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十三條的規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售（營(yíng)業(yè)）收入的5‰。因此，企業(yè)外購禮品贈(zèng)送給客戶個(gè)人的行為，屬于用于交際應(yīng)酬需要視同銷售計(jì)征企業(yè)所得稅.同時(shí)按業(yè)務(wù)招待費(fèi)的規(guī)定進(jìn)行稅前扣除。
三十、通訊費(fèi)報(bào)銷中的稅收風(fēng)險(xiǎn)控制
（一）涉稅風(fēng)險(xiǎn)
1.個(gè)人報(bào)銷的通訊費(fèi)作為職工福利費(fèi)處理會(huì)遭到稅務(wù)稽查風(fēng)險(xiǎn)
按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費(fèi)扣除問題的通知》（國稅函[2009]3號(hào)）的規(guī)定，個(gè)人報(bào)銷的通訊費(fèi)未作為職工福利費(fèi)的范圍，因此其不能計(jì)入企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)支出。個(gè)人報(bào)銷的通訊費(fèi)，如果通訊工具的所有者為個(gè)人，其發(fā)生的通訊費(fèi)無法分清是用于個(gè)人使用還是用于企業(yè)經(jīng)營(yíng)，不能判斷其支出是否與企業(yè)的收入有關(guān)，因此應(yīng)作為與企業(yè)收入無關(guān)的支出，不予從稅前扣除。
2.全體職工都享受的通訊費(fèi)補(bǔ)貼沒有代扣代繳個(gè)人所得稅。
大部分企業(yè)都會(huì)在制度上規(guī)定給予職工一定的通信費(fèi)補(bǔ)貼，因職工在單位內(nèi)的職位高低而規(guī)定不同的標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)這部分人人都份的福利待遇，沒有扣繳個(gè)人所得稅，會(huì)有稅務(wù)稽查風(fēng)險(xiǎn)。
（二）涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制策略
1.如果企業(yè)所在地的省稅務(wù)局有明文規(guī)定，給予職工的通訊補(bǔ)貼有月標(biāo)準(zhǔn)，則應(yīng)在超過標(biāo)準(zhǔn)部分依法按照工資薪金所得繳納個(gè)人所得稅，當(dāng)然標(biāo)準(zhǔn)之內(nèi)部分可以在職工福利費(fèi)內(nèi)反映在稅前扣除。
2.如果企業(yè)所在地的省稅務(wù)局沒有職工月通訊補(bǔ)貼標(biāo)準(zhǔn)的明文規(guī)定，則企業(yè)發(fā)放或報(bào)銷的通訊費(fèi)只能視同工資所得繳納個(gè)人所得稅。
三十一、稅務(wù)局代 開租賃發(fā)票的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制
（一）涉稅風(fēng)險(xiǎn)
稅務(wù)局代 開租賃發(fā)票的涉稅風(fēng)險(xiǎn)是，企業(yè)代替出租人扣繳的租賃業(yè)營(yíng)業(yè)稅及其他稅費(fèi)不可以在稅前扣除，使企業(yè)一邊承擔(dān)了代扣稅費(fèi)的成本支付，一邊又不可以在稅前扣除代替出租人扣繳的各種稅費(fèi)，使企業(yè)多繳納了企業(yè)所得稅。
（二）涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制策略
出租人與承租人簽定租賃合同時(shí)，在合同中必須簽定稅前租金，而不能簽稅后租金。
假設(shè)稅前租金為A，稅后租金為B，到租賃物所在地的地稅局去代 開發(fā)票需要承擔(dān)的綜合稅率為R，則簡(jiǎn)單的等式為B=A×（1-R）.
A=B/（1-R）.
切記在租賃合同中應(yīng)簽定的租金為A=B/（1-R）.而不是B=A×（1-R）.這樣的話，企業(yè)以A=B/（1-R）.進(jìn)成本入賬，就包括了承租人代替出租人扣繳的綜合稅。
三十二、建筑業(yè)中設(shè)備與材料劃分的稅收風(fēng)險(xiǎn)控制
（一）建筑業(yè)中設(shè)備與材料劃分的界限正確與否會(huì)涉及到企業(yè)漏稅和多繳納稅的風(fēng)險(xiǎn)。因?yàn)椤吨腥A人民共和國營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十六條規(guī)定，除本細(xì)則第七條規(guī)定外，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營(yíng)業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價(jià)款。
（二）建筑業(yè)中設(shè)備與材料劃分的稅收風(fēng)險(xiǎn)控制策略：必須正確劃分好設(shè)備與材料的界限。
各省、市地稅局早在2003年就應(yīng)有相關(guān)設(shè)備范圍的具體規(guī)定。《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)業(yè)稅若干政策問題的通知》（財(cái)稅[2003]16號(hào)）第三條第（十三）項(xiàng)曾規(guī)定：通信線路工程和輸送管道工程所使用的電纜、光纜和構(gòu)成管道工程主體的防腐管段、管件（彎頭、三通、冷彎管、絕緣接頭）、清管器、收發(fā)球筒、機(jī)泵、加熱爐、金屬容器等物品均屬于設(shè)備，其價(jià)值不包括在工程的計(jì)稅營(yíng)業(yè)額中。其他建筑安裝工程的計(jì)稅營(yíng)業(yè)額也不應(yīng)包括設(shè)備價(jià)值。
具體設(shè)備名單可由省級(jí)地方稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)各自實(shí)際情況列舉。如《江西省地方稅務(wù)局關(guān)于明確營(yíng)業(yè)稅若干政策問題的通知》（贛地稅發(fā)[2003]91號(hào)）、《廣東省地方稅務(wù)局關(guān)于明確建筑安裝工程計(jì)稅營(yíng)業(yè)額可減除其價(jià)值的設(shè)備名單的通知》（粵地稅函[2004]720號(hào)）、《遼寧省地方稅務(wù)局關(guān)于貫徹財(cái)政部國家稅務(wù)總局營(yíng)業(yè)稅若干政策問題的通知》（遼地稅發(fā)[2005]15號(hào)）、《大連市地方稅務(wù)局關(guān)于明確部分建筑安裝行業(yè)計(jì)征營(yíng)業(yè)稅可扣除設(shè)備名單的通知》（大地稅函[2004]22號(hào)）、山東省地方稅務(wù)局《關(guān)于建筑安裝工程營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅營(yíng)業(yè)額中設(shè)備與材料劃分問題的公告》（山東地稅局公告2010年第1號(hào)）等。
可以參照《中華人民共和國建設(shè)工程計(jì)價(jià)設(shè)備材料劃分標(biāo)準(zhǔn)》（GB/T50531-2009）。
